中级会计实务（1-2章）

借：在建工程 702 000 贷：工程物资 702 000 借：在建工程 87000 贷：原材料 70000

应交税费——应交增值税（销项） 17000 （3）工程领用水泥

第二节 存货的期末计量

一、存货期末计量原则 资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。 其中，（1）成本，指存货在期末的实际成本。如计划成本计价的，需调整为实际成本（Q）； （2）可变现净值，指存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本（加工成本）、估计的销售费用以及相关税费后的金额。 二、存货期末计量方法 （一）存货减值迹象的判断 1.存货存在下列情况之一，表明存货可变现净值低于成本： （1）该存货的市场价格持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望; （2）企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格； （产品→材料） （3）企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本； （4）企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌； （5）其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。 2.存货存在下列情形之一的，表明存货的可变现净值为零； （1）已霉烂变质的存货；（2）已过期且无转让价值的存货；（3）生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货；（4）其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。 Q：上述情况如何处理？ （二）可变现净值的确定 1.企业确定存货的可变现净值时应考虑的因素： （1）存货可变现净值的确凿证据——可变现净值不可以随意计算，避免利润操纵行为的发生。 （2）持有存货的目的——继续生产、直接对外出售。 （3）资产负债表日后事项等的影响。

2.不同情况下存货可变现净值的确定 （1）持有产成品、商品等直接用于出售的商品存货，并且没有销售合同约定的。 可变现净值＝估计售价（市价）－估计的销售费用和相关税费 例如，企业持有一批商品，无销售合同，市场价格100万元，进一步销售中会发生的销售费用和税金为8万元。

可变现净值为100－8＝92（万元）。若账面成本为95万元，则计提3万元的存货跌价准备。

（2）持有用于出售的材料等。 可变现净值＝市场价格－估计的销售费用和相关税费 （3）为生产产品而持有的原材料 原则：为生产产品而持有的材料是否计提准备，应该与产品的可变现净值结合起来。 ①当产品的可变现净值低于其成本的情况下，材料应该计提减值准备；

②当产品的可变现净值高于其成本时，即使材料的市场价格低于材料成本，也不用计提准备。

总结：先计算产成品的是否减值。如未，则其原材料存货不需考虑减值；如减值，则其原材料存货需计算减值额。公式：

如何确定生产产品是否减值？ 材料可变现净值＝该材料所生产的产成品的估计售价－进一步加工的成本－估计的销售费用和相关税费 （4）为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货 原则：合同规定数量范围内，按合同约定价格确定可变现净值；合同数量外，按市场销售价格确定可变现净值；

合同部分存货可变现净值=合同价格-估计的销售费用和相关税费 合同以外存货可变现净值=市场售价-估计的销售费用和相关税费 如果企业持有的同一项存货的数量多于销售合同或劳务合同订购的数量的。如何处理？

应分别确定其可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，分别确定存货跌价准备的计提或转回金额。超出合同部分的存货的可变现净值，应当以一般销售价格为基础计算。

【例题】2009年12月31日，甲公司库存原材料—钢材的账面价值（成本）为600 000元，用于生产C机器，相对应的材料的市场购买价格总额为550 000元，假设不发生其他购买费用。由于材料的市场销售价格下降，用其生产的C型机器的市场销售价格总额由1 500 000元下降为1 350 000元，但其生产成本仍为1 400 000元，即将该批钢材加工成C型机器尚需投入800 000元，估计销售费用及税金为50 000元。确定2009年12月31日钢材的价值。 解析：可按以下步骤进行确定： 第一步，计算用该原材料所生产的产成品的可变现净值。 C型机器的可变现净值=C型机器估计售价－估计销售费用及税金=1 350 000－50 000=1 300 000（元） 因为，其可变现净值小于其成本，表明C型机器减值，其原材料需计算可变现净现值；

第二步，计算该原材料的可变现净值，并确定其期末价值。 该批钢材的可变现净值=C型机器的估计售价－将钢材加工成C型机器尚需投入的成本－估计销售费用及税金=1 350 000－800 000－50 000=500 000（元） 因该批钢材的可变现净值（500 000元）小于其成本（600 000元），因此，该批钢材应计提的跌价准备为100 000元，其期末价值应为其可变现净值500 000元，

即该批钢材应按500 000元列示在2009年12月31日资产负债表日的存货项目之中。

（三）存货跌价准备的核算 比较“账面价值（账面成本）≤可变现净值”，未减值；反之，发生减值，计提减值准备；

1.存货跌价准备的计提 规定：按单个存货项目计提；对数量较多、单价较低的存货，也可以分类计提； 计提会计分录： 借：资产减值损失 贷：存货跌价准备 【拓展】计提的存货跌价准备在报表上看不到，是反映在“存货”项目中的，体现的是账面价值。

1.计提方法

企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备。两种情况下除外:

（1）某些存货具有类似目的或最终用途,并与在同一地区生产和销售的产品系列相关，且难以将其与该产品系列的其他项目区别开来进行估价的存货，可以合并计量成本与可变现净值，合并计提跌价准备；

（2）数量繁多、单价较低的存货，可以按存货类别计量成本与可变现净值。

2.计算方法

（1）资产负债表日，先确定期末存货的可变现净值，将可变现净值低于其成本的差额，确定为“存货跌价准备”账户的期末贷方余额。

（2）将此期末余额与“存货跌价准备”账户调整前余额比较，调整本账户，并确认资产减值损失。 计算公式：

计提存货跌价准备的金额=期末存货可变现净值低于其成本的差额-计提前“存货跌价准备”账户的期末贷方余额

调整方法是：

①当期末余额大于该账户调整前余额时，补记差额，会计分录： 借：资产减值损失 贷：存货跌价准备

②当期末余额小于该账户调整前余额且符合转回条件时，按差额转回处理，会计分录： 借：存货跌价准备 贷：资产减值损失 。

【提示】期末对存货进行计量时，如果同一类存货，其中一部分是有合同价格约定的，另一部分没有合同价格，则需要将该类存货区分为合同价格约定部分和没有合同价格约定部分，分别计算其期末可变现净值，并与其相应的成本比较，以分别确定是否需要计提存货跌价准备，由此所计提的存货跌价准备不得相互抵销

【例题】A企业有机器存货100台，每台成本100元；其中90台为B企业定货，合同单价110元；该机器现市价100元，每台销售费用和税金5元。该存货期末应当计提多少跌价准备？

【解析】可以将有合同和无合同的存货分别作为一种存货的两个单项。

有合同的90台机器合同单价为110元，减去单位销售费用和税金5元，单位可变现净值为110-5=105（元），高于成本100元，故无需计提跌价准备。

没有合同的10台机器的单位可变现净值为单价减去单位销售费用和税金，单位可变现净值

为100-5=95（元），低于成本100元，故每台计提100-95=5（元）的跌价准备，10台共计提10×5=50（元）的跌价准备。

2.存货跌价准备的转回（冲销） 当以前减记存货价值的影响因素已经消失，价值回升，减记的金额应当予以恢复；即转回（冲销）（不是结转）； 会计分录：

借：存货跌价准备 贷：资产减值损失 注意：存货价值回升，应在原已计提的存货跌价准备金额内转回。 含义？（T型账户表示）

当期应计提（冲销）的存货跌价准备

＝（当期末存货成本－当期末可变现净值）－存货跌价准备已有贷方余额（即期初/上期末存货跌价准备余额） 上述结果，（1）大于零，为当期补提；（2）小于零，应在已计提的存货跌价准备范围内转回。

例题：2007年12月31日，甲以司×材料的账面金额为100 000元（实际成本法），由于市场价格下跌，预计可变现净值为80 000元。设存货跌价准备期初余额为5000元。Q：核算当年末存货跌价准备？

借：资产减值损失——计提的存货跌价准备 15 000 贷：存货跌价准备 15 000

假设2008年6月30日，×材料的账面金额为100 000元，由于市场价格有所上升，使得×材料的预计可变现净值为98 000元

3.存货跌价准备的结转（转销） 企业计提了存货跌价准备，因销售、债务重组、非货币性资产交换而结转存货成本时，应结转与其对应的存货跌价准备（即存货跌价准备的转销），存货跌价准备分别冲减主营业务成本、其他业务成本、生产成本和在建工程等； 借：存货跌价准备 贷：主营业务成本 其他业务成本 生产成本 在建工程

注意：区别存货跌价准备的转回和转销的不同账务处理？ 【例题】2009年12月31日，A库存商品的账面成本为800万元，估计售价为750万元，估计的销售费用及相关税金为15万元。年末计提存货跌价准备前，A库存商品的存货跌价准备余额为10万元，则年末A库存商品计提存货跌价准备？ 解析：A库存商品可变现净值=A库存商品的估计售价-估计的销售费用及相关税金=750-15=735（万元），小于账面成本（800万元），发生减值；因之前有10万跌价准备余额，本期提取准备数额=800-735-10=55万元； 账务处理：

借：资产减值损失 55

贷：存货跌价准备 55