中级会计实务（1-2章）

第四节 会计要素计量属性

会计计量属性主要包括：历史成本、重置成本、可变现净值、现值、公允价值。

（一）企业日常核算，首选的计量属性是历史成本。历史成本是基本的、首要的、首选的计量属性。体现可靠性要求。 （二）其他计量属性

1.重置成本，是指在当前的情况，重新购买资产、承担债务的成本。重置成本主要是在资产盘盈时使用。

（资产评估中分为复原重置成本和更新重置成本）

2.可变现净值，指预计售价减去进一步加工、销售的费用，减去预计税费后的净值。可变现净值在存货的期末计量时使用，该概念只有在存货中使用。（区分是否加工后出售）

（二）其他计量属性

3.现值——是指未来（流入或流出）现金流量的折现金额。

资产减值时用现值作为减值判断的标准。在分期购买，且时间较长（通常在3年以上）时也会用到现值。（折现方式）

4.公允价值——属于一个相对的概念，这里的“公允价值”是指在资产负债表日资产或负债当前的价值。交易性金融资产、可供出售金融资产、投资性房地产、生物资产等可以选用公允价值计量。

公允价值是指市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格，即脱手价格。

理解公允价值定义需要注意以下要点： （1）明确公允价值是脱手价格；

（2）基于市场的计量（不是特定主体），即市场参与者角度，不应考虑企业自身持有资产、清偿或者以其他方式履行负债的意图和能力；

（3）强调以主要市场（或最有利市场）中发生的有序交易中的价格计量； （4）假定发生交易。

5.会计计量属性的应用原则 企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。如果这些金额无法取得或者可靠地计量的，则不允许采用其他计量属性。 【提示】注意其他计量属性使用限制。

多选题：下列资产项目中，期末采用公允价值计量的有（）。 A.商誉

B.交易性金融资产 C.无形资产

D.可供出售金融资产 答案：BD

『答案解析』商誉和无形资产采用历史成本计量属性。

第二章 存 货

第一节 存货的确认和初始计量

一、存货的定义与确认条件

存货包括的内容（分制造业、流通等其他行业） （一）制造业的存货的主要内容：

1.库存商品或产成品；2.正在加工的半成品 3.为了生产产品、提供劳务将耗用的材料 （二）其他行业则不能用上述内容来界定： 1.商品流通企业；（Q） 2.房地产开发业；（Q）

下列情形也属于企业的存货：

（1）已经支付货款，但尚未验收入库的在途材料、在途商品； （2）已经发运但尚未办妥托收手续的产成品或库存商品； （3）委托加工物资；

（4）委托其他单位代销的产成品或库存商品；

（5）房地产开发企业购入用于建造商品房的土地使用权；

（6）企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造和修理完成验收入库后应视同企业的产成品。

存货的确认条件

某一资产项目要作为存货加以确认，首先，需要符合存货的定义；其次，应符合以下确认条件：

①与该存货有关的经济利益很可能流入企业； ②该存货的成本能够可靠地计量。 【链接】

根据经济合同，已经售出而尚未运出本企业的产成品或库存商品、接受其他单位委托加工的物资、接受其他单位委托代销的商品等，由于其所有权属于其他企业，所以不属于本企业的存货。

【例题 ?多选题】下列项目不应包括在资产负债表存货项目中的有（ ）。 A.委托其他单位加工物资 B.接受来料加工的原材料

C.为建造工程而准备的各种物资

D.房地产开发企业用于在建商品房的土地使用权 【答案】BC

【解析】选项B，属于外单位的存货；选项C，应该计入工程物资，不属于企业存货。

二、存货的初始计量 （一）存货成本的内容

包括采购成本、加工成本和其他成本； （二）不同渠道取得存货入账价值的确定 1.外购存货（工业企业）

（1）购买价款——发票中的金额；

（2）相关税费——消费税、资源税、不能抵扣的增值税、关税； （3）其他可直接归属于存货采购成本的费用（详见下页）：

（3）其他可直接归属于存货采购成本的费用（续）： A.运杂费：运输、装卸、保险等费用； B.运输途中的合理损耗(Q:?) C.入库前的挑选整理费用。

注意：入库前发生的不合理的损耗，不应计入存货的成本，根据发生损耗的具体原因，计入对应的科目中。

（1）由责任人、保险公司赔偿的，应计入其他应收款中，冲减存货的采购成本；（2）意外原因（地震、台风、洪水等）导致存货发生的损耗计入营业外支出。（3）尚待查明原因的首先要通过待处理财产损溢科目核算，查明原因后再作相应处理。（分录？） （注意：由于发生合理损耗会使存货的单位成本提高）

注意：入库以后发生的挑选整理费用、保管费用应计入管理费用中。

注意：对于外购存货，这里要考虑纳税人类型——一般纳税人、小规模纳税人

A、一般纳税人，外购材料等存货，其进项税可凭票抵扣；B、小规模纳税人，外购材料等存货，其进项税额一律不得抵扣；

某企业（一般纳税人）购入原材料150公斤，收到增值税专用发票，注明价款900万，增值税153万。发生运输费9万（已取得运费发票），支付包装费3万，支付运输保险费2.7万。材料运抵企业，验收入库原材料148公斤，查明损耗2公斤为合理损耗。 Q：1、确定该批原材料的入账价值？2、计算该批原材料的单位成本？

【提示1】价内税计入成本；价外税（增值税）可以抵扣不计入成本，不可以抵扣要计入成本；关税计入成本。

【提示2】购进免税农业产品，可以按买价计算13％的进项税额；对于增值税一般纳税人购进存货支付的运输费，按其运输费与增值税税率11%计算的进项税额，也可以抵扣。

（3）相关采购费用，包括：途中的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。

（4）对于采购过程中发生的物资毁损、短缺等，除合理的损耗应计入采购成本外，应区别不同情况进行会计处理：

①应从供应单位、外部运输机构等收回的物资短缺或其他赔款，冲减物资的采购成本； ②因遭受意外灾害发生的损失和尚待查明原因的途中损耗，不得增加物资的采购成本，应暂作为待处理财产损溢进行核算，在查明原因后再作处理。

商品流通企业（初级会计实务学过）

商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用：

1、直接成本化，计入存货采购成本； 2、也可以先进行归集，期末再进行分摊。对于已售商品的进货费用计入当期主营业务成本，对于未售商品的进货费用计入期末存货成本。

3、直接费用化，即金额较小时可以直接计入当期的销售费用。 注意：商品流通企业商品计价有：售价法和进价法。（初级会计实务涉及）

【提示1】下列费用不应当计入存货成本，而应当在其发生时计入当期损益：

（1）非正常消耗的直接材料、直接人工及制造费用应计入当期损益（自然灾害类损失列支于“营业外支出”，管理不善所致的损失列支于“管理费用”），不得计入存货成本。

（2）企业在采购入库后发生的储存费用，应计入当期损益。但是，在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用则应计入存货成本

（3）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出，不符合存货的定义和确认条件，应在发生时计入当期损益，不得计入存货成本。

【提示2】企业采购用于广告营销活动的特定产品，向客户预付货款未取得商品时，应作为预付账款进行会计处理，待取得相关商品时计入当期损益（销售费用）。企业取得广告营销性质的服务比照该原则进行处理。

【例题?单选题】甲公司为增值税一般纳税人，本月购进A原材料100吨，货款为1 300万元，增值税进项税额为221万元；同时取得运输业增值税专用发票，注明的运输费用100万元，按其运输费与增值税税率11%计算的进项税额11万元，运杂费80万元，入库前的挑选整理费用为5万元；验收入库时发现数量短缺1%，经查属于运输途中的合理损耗。该批A原材料实际单位成本为每吨（ ）万元。 A.13 B.15.1 C.12.2 D.15

【答案】D

【解析】购入原材料的实际总成本=1 300+100+80+5=1 485（万元），实际入库数量=100×（1-1%）=99（吨），该批原材料实际单位成本=1 485÷99=15（万元/吨）。

【例题?多选题】下列各项中不应计入存货成本的有（ ）。 A.企业一般产品设计费用

B.基本生产车间设备日常修理费

C.企业生产部门发生的季节性和修理期间的停工损失

D.由受托方代收代缴的收回后直接用于对外销售（售价不高于受托方计税价格）的商品负担的消费税 【答案】AB

【解析】选项A和B，相关的费用均应计入当期损益（管理费用）。