CPA税法学习笔记 - 2.增值税

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征收范围与纳税义务人 ◆重要时间节点

全面营改增：2016年5月1日 起 税率13并入11：2017年7月1日起

税率11降为10：2018年5月1日起（税率17降为16） 消费地纳税原则 ◆征税范围一般规定 1.销售货物

2.销售劳务：加工 、修理修配 3.销售服务：

交通运输服务（包括水路程租、期租，航空湿租，无运输工具承运业务，逾期票证收入2018.1.1起） 邮政服务（主体是邮政公司及其所属企业）

电信服务（基础电信、增值电信+卫星电视信号转接） 建筑服务（建造、修缮、装修、线路、管道、设施安装，其他建筑服务，出租建筑设备并配操作人员）

金融服务（贷款服务，直接收费金融服务，保险服务，金融商品转让。各类保本、固定收益、融资性售后回租：贷款服务；金融品非保本收益：不增增值税；资管产品持有到期不属于金融商品转让；）

现代服务（研发和技术、鉴证咨询、租赁服务、信息技术、文化创意、广播影视、物流辅助、商务辅助、其他现代：订票退票费、安装后的电梯维护）

生活服务（文化体育、教育医疗、旅游娱乐、餐饮住宿、居民日常、其他生活：植物养护）

4.销售无形资产：技术、商标、商誉、自然资源使用权（土地使用权）、其他权益性无形资产

5.销售不动产（包括建筑物一并转让土地使用权的） 辨析1

广告位有形动产租赁17%、不动产租赁11% 辨析2

地域界定：在境内销售服务或无形资产、不动产 行为界定：有偿、营业性 ◆征税范围特殊规定

一、属于征税范围的特殊项目

1.药企销售自产创新药：包括向购买方收取的全部价款和价外费用。

2.单用途卡（非限定使用）：手续费、结算费、服务费、管理费

二、不属于征税范围的特殊项目

1.药企销售自产创新药后，提供给后续免费使用的创新药不视同销售

2.存款利息、保险赔付、住宅专项维修资金 3.资产重组中，资产负载一并转让，不增增值税 4.单用途卡（限定使用）：充值预收款 三、属于征征税范围的特殊行为

1.视同销售：交付他人代销（收到代销清单）；销售代销货物；统一核算单位跨县转移货物；自产或委托加工货物用于非应税项目、集体福利或个人消费（离开增税链条）；自产、委托加工或购进的货物用作投资、分配给股东或投资人、无

偿赠送其他单位个人；向其他单位无偿销售应税服务、无偿转让无形资产或不动产。

单位无偿为员工提供：增1——收税（视同销售或进项转出） 单位无偿为员工提供：增2——免税 单位公益捐赠：增1——收税（视同销售） 单位公益提供：增2——免税 ◆纳税义务人和扣缴义务人

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一般、小规模纳税人的登记管理

◆划分标准

1.年销售额达标的企业应该办理一般纳税人登记

（增1：从事货物生产、提供应税劳务50万，其余80万）已改

（增2:统一500万元） 一年：12个月，打破公历年限制 2.未达标但符合资格条件的可以办理一般纳税人登记 年应税销售额超过标准的非企业性单位可以自行选择登记 ◆一般纳税人登记管理

销售额达标月份，纳税申报期（15日）结束后15日内办理纳税登记；未按时办理的，纳税机关在期限结束后5日内制作《税务事项通知书》告知其5日内办理。 ◆税率与增收率

税 率（4档）：基本17%，低税率11%，6%，零税率0% 增收率（2档）：法定3%，5%（营改增后新增） ◆增值税税率 1.基本税率17%

销售或进口货物；提供加工、修理修配劳务；有形动产租赁 2.低税率11%：★★★ （1）货物类

①粮食等农产品：不含麦芽、复合胶、人发、淀粉、环氧大豆油、氢化植物油、肉桂油、桉油、香茅油、调制乳 ②自来水、冷暖气、热水、煤气、液化气、天然气、沼气、居民煤炭制品（蜂窝煤、煤球、引火炭）、二甲醚、食用盐 ③图书、报纸、杂志、音像制品、电子出版物 ④饲料、化肥、农药、农机、农膜 （2）服务、无形资产、不动产类

①交通运输服务、邮政服务、基础电信服务

②建筑服务、不动产租赁、销售不动产、转让土地使用权 3.低税率6%：★★★（营改增项目） ①现代服务（租赁除外：租有形动产17%，租不动产11%） ②增值电信服务；③金融服务；④生活服务 ⑤销售无形资产（转让土地使用权除外11%） 4.零税率（整体税负为0%） ①出口货物（有特例）

②航天运输服务、向境外提供完全在境外消费的服务 ③国际运输服务：取得资质的零税率，未取得的适用免税 ④无运输工具承运国际运输服务：国内实际承运人零税率，该业务经营人适用免税 ◆增值税增收率

营改增前，法定增收率为3%；营改增后，增设5%（特殊） 特殊：增收率3%减按2%，减按1.5 ●一般纳税人选择简易计税适用3%增收率的情况

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1.县以下小型（5万千瓦以下）水利发电单位 2.自产建筑用和生产建材用的砂、土、石料

3.以自采的砂、土、石连续生产的砖瓦石灰（不含黏土） 4.自己用微生物（代谢物）、动物毒素、血液制成生物制品 5.药品企业销售生物制品 6.自产自来水

7.自来水公司销售自来水（必须） 8.典当行销售死当物品（必须） 9.寄售商店代销寄售物品（必须）

10.公交运输服务（轮渡、公交客运、轨道交通、出租车、长途客运、班车楼吧）

11.一般纳税人收取试点前开工的高速公路通行费，选择适用简易计税方法的

12.动漫；电影放映；仓储；装卸搬运；收派；文体服务 13.资管产品运营中…… 14.物业自来水费代收手续费 15.非学历教育服务、教育辅助服务 16.建筑服务（清包工方式） 17.销售电梯同时提供的安装服务

●适用3%的的一般纳税人和小规模纳税人减按2%增收 1.小规模纳税人销售自己使用过的固定资产（有形动产），开普票；可放弃减税，由主管税务机关代开专票。 2.一般纳税人销售自己使用过的不得抵扣且未抵扣进项税的固定资产（有形动产），开普票；可放弃减税，开专票。 3.纳税人销售旧货（别人的、二手市场），不能放弃减税。 ●全面营改增过程中特殊项目，适用5%增收率计算纳税 1.小规模纳税人销售自建或取得的不动产 2.一般纳税人选择简易销售不动产（老项目） 3.房开企业中小规模纳税人销售自行开发的房地产项目 4.其他个人销售其取得的（不含自建）的不动产（不含住房） 5.一般纳税人选择简易计税的不动产经营租赁（老项目） 6.小规模纳税人出租取得的不动产（不含个人住房） 7.其他个人出租取得的不动产（不含个人住房） 8.纳税人提供劳务派遣服务，选择差额纳税的 9.一般纳税人提供人力资源外包服务，选择简易的 10.一般纳税人收取试点前开工的一级公路、二级公路、桥、闸通行费，选择适用简易计税方法的

11.纳税人转让营改增前取得的土地使用权，选择简易的 12.个人出租住房，按照5%增收率减按1.5计算应纳税额 ◆兼营行为税率选择

兼营（多种经营）VS混合销售（一项销售行为涉及多税率） 兼营：按照不同税率分别核算，不能区分就从高计算 混合销售：按照主营业务计税

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增值税计税方法（3种）

●一般计税方法、简易计税方法、扣缴计税方法 ●计税方式可以选择的，一经选择36个月不得变更 ●简易计税用增收率计算的税额是应纳税额，不是销项税额 ●扣缴计税方法：扣缴义务人（代理人、购买方），使用税率计算应扣缴税额，不减进项税。

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一般计税方法应纳税额计算

基本公式：当期应纳税额=当期销项税额-当期进项税额 ◆销项税额的计算

销项税额=销售额（不含税）×税率 1.一般销售方式下的销售额 2.特殊销售方式下的销售额 3.按差额确定销售额 4.视同销售的销售额 （一）销售额

包括：全部价款、价外费用、消费税等价内税

不包括：增值税销项税、委托加工代收代缴的消费税、代收保险等、以委托方名义开票的代收款

视为含税收入：商业企业零售价、价税合并收取的金额、价外费用、包装物押金等 （二）特殊销售方式下的销售额 1.采取折扣方式销售

折扣销售（折扣确定金额，折扣后余额计税，计在金额栏） 销售折扣（现金折扣，不得税前减除，折扣计入财务费用） 销售折让（折让后的余额为销售额，同票折，红票冲） 2.以旧换新方式销售

一般按新货价格确定销售额，不得减除旧货收购价 金银首饰按实际收到的差价确定销售额 3.还本销售方式

销售额就是货物销售价，不扣还本支出 4.以物易物方式

双方以各自发出的应税销售品核定销售额，计算销项税 有无进项税可以抵扣看是否取得增值税专票 5.包装物押金是否计入销售额

1年内且未超过合同规定期限，单独核算，不作销售处理 1年以上或超过合同规定期限，视作销售处理

酒类包装物押金，收到就视作销售（啤酒、黄酒除外） 6.直销的增值税处理（两种模式） 7.贷款服务（结息日计入销售额） 8.直接收费金融服务

（三）差额确定销售额（扣减销售额后计税） ●金融商品买卖差；

（不开专票，没进项；盈亏相抵，不跨年） ●经纪政府和事业；

（经纪代理服务扣除政府性基金和事业性收费） ●融资租赁要辨析；扣除税率皆有异；

（融资租赁：扣二息一税；融资性售后回租：扣本金和二息） ●航运代票建付费； ●客运场站付运费；

●旅游不算食住行，签证门票接团费； ●建筑简易扣分包：平衡营改增前后的税负

●房开政府土地价：限一般,包括征地和拆迁补偿、前期等 ●纳税人转让不动产缴纳增值税差额扣除的规定 发票丢失，契税佐证；金额不同，发票为准

老项目：先减除（契税计价额含营业税），后分离（增值税） 新项目：先分离（增值税），后减除（契税计价额不含增税） ●同一金额不能享受同时扣额、扣税双层优惠待遇

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（三）视同销售的销售额确定方法 1.自己的最近同类销售行为 2.其他纳税人同类销售行为

3.按照组成计税价格计算：成本利润率=利润÷成本 ◆进项税额的计算

（一）准予从销项税额中抵扣的进项税额 1.一般情况：凭票抵扣

增值税专票、机动车统一销售发票、海关缴款书、代扣代缴完税凭证注明的金额（合同、付款证明、境外对账单或发票） 2.特殊情况一：计算抵扣

农产品收购发票，农产品销售发票 （1）计算抵扣购进农产品的进项税

进项税=买价×扣除率； 前免扣抵；自开自抵 扣除率11%——适用于生产11%和6%的货物 扣除率11%+2%——适用于生产17%的货物 ★销售自产农产品—免税；批发零售农产品—不免税

★★★★★★★核定扣税、按实耗扣税★★★★★★★

生产：液体乳及乳制品，酒及酒精植物油 按照生产销售货物的增值税税率计算抵扣

★★★★★★★★★★★★★★★★★★★★★★★★★ （2）计算抵扣收费公路通行费的进项税额

按电子普通发票注明的增值税额抵扣，暂未取得则计算抵扣 高速公路3%，一二级公路、桥闸5% 进项税=通行费发票注明金额÷（1+税率）×税率 3.特殊情况二：按比例分次抵扣进项税额

第一年抵扣60%，第二年同月抵扣40%。

全面“营改增”后：①取得并按固定资产核算的不动产、不动产在建工程；②购进货物和设计服务、建筑服务，用于新建不动产，或者用于改扩建、装饰修缮不动产并增加原值超过50%的。（不包括：房开企业自行开发的房地产项目，融资租入的不动产，在施工现场修建的临时建筑物、构筑物） ?可以抵扣改变用途，导致不可抵扣，当月转出进项税额 ?不可抵扣改变用途，变为可以抵扣，次月计算比例抵扣 ?转让、注销时，待抵扣的进项税额，于转让当期一次抵扣 （二）不得从销项税额中抵扣的进项税额

1.专用于简易计税项目、免征增值税项目、集体福利或个人消费的购货、加工修理劳务、服务、无形资产和不动产，不得抵扣；兼用于上述项目，可以全部或部分抵扣。 购进其他权益性无形资产，均可抵扣。 2.非正常损失对应的进项税额

（1）购进货物、相关加工修理修配劳务和交通运输服务 （2）在产品、产成品所耗用的购进货物、劳务、交通服务 （3）不动产，以及该不动产耗用的购进货物、设计、建筑 （4）不动产在建工程耗用的购进货物、设计、建筑 ?可抵扣变不可抵扣

使用中的不动产：不动产净值率算可以抵扣的税额 不动产在建工程：已抵扣的当期全额转出，待抵扣的不再抵 3.特殊政策规定不得抵扣的进项税额

（1）购进旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务

（2）与贷款服务直接相关的顾问费、手续费、咨询费等 ★理解：①增值税链条中断，②简易计税法，③凭证不合规 （三）不得抵扣的进项税额具体处理方式 1.第一类，购入时不得抵扣：转入购货成本 2.第二类，已抵扣的改变用途，做进项税额转出 （1）直接计算转出：外购材料、不动产在建工程 （2）还原计算转出：适用于计算抵扣进项税额的项目 转出进项税额=账面成本÷（1-扣除率）×扣除率 （3）比例计算转出：适用于半成品、产成品、兼营 （4）净值折算转出：适用于固定资产、无形资产、不动产 3.第三类，平销返利冲进项（红字冲减进项税额） ◆增值税一般纳税人应纳税额的计算

应纳税额=当期销项税额-当期可抵扣进项税额 正数—当期因纳增值税

负数—留抵税额，从下期销项税额中抵扣 （一）计算应纳税额的时间限定

1.销项税额的当期：对应纳税义务发生时间

2.进项税额的当期：开具日起360日内，认证或确认 纳税信用A级：2016年3月1日起，取消认证 纳税信用B级：2016年5月1日起，取消认证 纳税信用C级：2016年12月1日起，取消认证 海关完税凭证抵扣清单，申请稽核比对 另：有4种客观原因可以延期申报抵扣 （二）几个特殊计算规则

1.退货扣减不追溯（开红字专票，冲减销项）

2.平销返利冲进项（供货方开红字专票，冲销售方进项） 3.不抵改变当期转（当期作进项税额转出）

4.一般注销不问进项与留抵（存货已抵扣进项、留抵进项） 5.全盘重组携带进项

★★★★★★★★★★★★★★★★★★★★★★★★★ 一般计税方法预增率——建2%，租3%，转让5%； 简易计税方法预增率——建3%，租5%，转让5%； 房开一般纳税人预增率——租3%，预收3% （三）纳税人转让不动产增值税征收管理办法 （详见附表）

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简易计税方法应纳税额计算

运营资管产品过程中的应税行为：统一适用3%的简易计税 其他金融业务：一般纳税人6%，小规模3%。

资管产品运营业务必须分别核算，否则不得按照简易计税， 汇总申报增值税。

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进口环节增值税的征收

消费地纳税原则——进口征税、出口退税 一、进口环节增值税的征税范围和纳税人 （一）进口环节的增值税增税范围 申报进入海关境内的货物 跨境电子商务零售进口商品 （二）进口环节的增值税纳税人

进口货物的收货人或办理报关手续的单位和个人 购买跨境电子商务零售进口商品的个人

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二、进口环节增值税适用的税率：同境内，且没有增收率 三、进口环节增值税的计算

组成计税价格=关税完税价格+关税+消费税

应纳税额=组成计税价格×税率（不减进项税-出口退税）

跨境电子商务零售进口商品关税设限内（单次不超过2000元，年度累计不超过20000元），增值税按照70%计算。

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出口货物、劳务和跨境应税行为 一、出口货物、劳务和跨境应税行为增值税基本政策 零税率≠免税

零税率：整体税负为零，销项不征、进项要退 （一）出口免税并退税——“免、退”和“免、抵、退” （二）出口免税不退税——只免不退（出口前未交增值税：收购农产品；出口前已交增值税计算不清楚：小规模纳税人出口自产商品，没有进项税额）

（三）出口不免税也不退税——不免不退（不是真正出口，国家不鼓励、限制出口）

二、出口货物、劳务和跨境应税行为增值税“退、免”税 （一）适用退免税政策的范围 1.出口企业出口货物

（1）出口企业类型区分：生产企业（免退）、非生产企业（免） （2）企业出口给外商的新造集装箱：取得合规出口报关单 （3）融资租赁货物出口退税：境外5年+、报关实际离境 2.视同出口货物

（二）增值税退免税办法

1.免抵退：生产企业（自产货物、视同自产货物）、外贸企业（直接服务、自研无形资产）、特殊行业（国际运输） 2.免 退：外贸企业（外购货物）或其他单位 视同出口自产货物： （三）增值税出口退税率

出口退税率区分不同情况使用：退税率、适用税率、征收率 1.一般规定——货物规定的退税率或适用税率（取得增值税专用发票的，按照发票税率和出口退税率孰低退税），服务和无形资产的适用税率。 2.特殊规定

（1）外贸企业购进按简易办法增税或从小规模纳税人购进的出口货物，退税率适用增收率。

（2）出口企业委托加工修理修配货物，其加工修理修配费用的退税率为出口货物的退税率。 （四）增值税出口退免税计税依据 1.票据合法合规 2.金额依据

（1）生产企业：销售价-FOB价格扣减保税、免税金额 来料加工（只收加工费，免税不退）

进料加工（免、抵、退税）—FOB价格扣减耗用保税料件 （2）外贸企业：购进价格

（3）服务企业：运输实际收入，“免抵退”自己提供零税率应税行为取得的收入，“免退”购进应税服务价格 （五）增值税出口免抵退税和免退税计算

1.免抵退计算方法：

应纳税额=当期销项税额-当期进项税额-上期留抵 （1）退税率低于增税率

免（外销销项税）、剔（退税率低于增税率的进项税转出）、抵（内销应纳税）、退（抵完后出现负数，？？） 应纳税额

=当期内销销项税额-（当期进项税额-剔出金额） 大于0：当期应纳税额 小于0：绝对值—当期留抵税额

当期退税多少？ 当期留抵 VS 免抵退税限额 ①当期留抵≤免抵退税限额 当期应退税额=当期留抵

当期免抵税额=免抵退税限额-当期应退税额 ②当期留抵＞免抵退税限额 当期应退税额=免抵退税限额 当期免抵税额=0

结转下期留抵税额=当期留抵-免抵退税限额

当期免抵退税限额=（FOB-耗用保税料件价格）×退税率 剔出金额=（FOB-耗用保税料件价格）×（征税率-退税率） 剔出金额=（FOB-FOB×计划分配率）×（征税率-退税率） （2）退税率等于增税率

免（外销销项税）、抵（内销应纳税）、退（抵完后出现负数，处理同上）

外销免计，剔外差率，应纳负数，限度相比

择小退税，大方减退，负大留抵，限大免抵

2.免退税计算方法 免——销项税额

退——应退税额=计税依据（购进金额）×退税率，其余做进项税额转出

三、出口货物、劳务和跨境应税行为增值税“免”税 以往环节未交过增值税、交税情况不明

小规模纳税人自产出口，避孕、古旧书、软件

9803、含黄金铂金成分的货物、钻石及其饰品、计划内卷烟、非出口企业委托出口货物、农业者自产农产品、油、花生果仁、黑大豆、来料加工复出口、特殊区域企业出口特殊区域内的货物、边境小额贸易、旅游购物贸易、免税店销售的免税货物、 四、出口货物、劳务和跨境应税行为增值税“征”税 1.限制出口；2.有违规出口行为的企业；3.非实质性出口 五、使领馆人员增值税退税管理

范围：合理范围的生活办公类货物、服务劳务 下限（含税）：服3货8（水电气暖除外） 上限（含税）：累计18万（车辆房屋除外） 含税单张低限服3货8，含税合计高限18万 退税要找发票税额，油气电无票税率折算

退税申报时间：1、4、7、10月，最迟不超次年1月； 六、境外旅客购物离境退税政策

同人同日同店超500；新品、近日、随行； 购买价格直接乘11%；人民币；过万转账 七、出口货物、劳务和应税行为退（免）税管理

退免税凭证资料保存10年；骗取的罚1倍以上5倍以下；经省以上税务机关批准，停止退免税资格半年以上。