避税--关联交易

再销售价格法的计算公式为：

再销售价格=再销售方的购进成本×（１+再销售的合理利润率） 被调整企业的合理转让价格=再销售价格×（1一再销售的合理利润率）

收入调增额=（被调整企业的合理转让价格一被调整企业的实际销售价格）×被调整企业的受控销售数量 （3）按照成本加合理的费用和利润（即成本加成法）；

将关联企业中卖方的商品（产品）成本加上正常的利润作为公平成交价格。

采用这种方法，应注意成本费用的计算必须符合我国税法的有关规定。并且要合理地选择确定所适用的成本利润率，关键在于寻找一个可比的成本加成率

成本加成法的计算公式为：

组成计税价格法：正常价格下的销售收入=（销售成本+管理费用+销售费用+财务费用）÷（1一成本利润率） （4）按照其他合理的方法（实务中有核定毛利率法、核定利润率法、总毛利分割法、总利润分割法、成本或费用分摊法等）。采用其它合理方法，关键是要注意其可比性、合理性及方法的使用条件。

交易净利润法，是指按照没有关联关系的交易各方进行相同或者类似业务往来取得的净利润水平确定利润的方法；

利润分割法，是指将企业与其关联方的合并利润或者亏损在各方之间采用合理标准进行分配的方法。 毛利测算法应用公式为： 销售收入=销售成本÷（1一毛利率）

经企业申请，主管税务机关批准，也可对未来年度的关联企业间业务往来采用预约定价。对企业未能按期提供其与关联企业间业务往来价格、费用标准等资料的；或者提供虚假资料；或者不如实反映情况；或者拒绝提供有关资料的，主管税务机关应按税收征管法实施细则第四十七条的规定采用合理方法核定，调整其应纳税的收入或者所得额。

转让定价调整方法 适用交易形式 可比非受控价格法 全部交易类型 比较条件 非受控交易价格 再销售价格的利润率 适用范围 有高度可比的非受控交易 再销售方没有改变产品性能、大幅度地提高产品的价值或使用无形资产 有准确的成本资料，产品中不含无形资产 上述办法不适用时才使用，对拥有无形资产的纳税人不适用 上述所有办法都不适用时才用 再销售价格法 分销商 成本加成法 销售产品或半成品、提供劳务 全部交易类型 成本加成率 交易净利润率法 净利润率 职能分析 交易净利润分割法 全部交易类型 反避税调查应对专题

在目前的反避税案件中，绝大多数都是对“跨境避税”等问题进行纳税调整。部分境外投资者利用外商投资企业“两头在外”的经营特点，通过原料购进和产品出售定价等方法进行避税。但是，某市国家税务局查处的一个案例则相反，外商投资企业向内资企业转移利润，这个“超常规”的避税方式在操作方面具有更大的隐蔽性。这种“逆向转移利润”的操作方式在该市还是第一次发现，也是当前我国反避税问题的一个新动向。

2011年6月，某市稽查局对昌盛化工有限公司2010年度的纳税情况进行检查。该企业系增值税一般纳税人，主要生产治疗冠心病用药物的一种原料。2010年度实现销售收入3502.3万元，全年增值税的税收负担率为5.6%。该企业2009年度的增值税税收负担率为6.4%，2008年度为6.3%，2010年度的增值税税收负担率比往年下降了0.7%。

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昌盛化工有限公司2010年损益表显示，当年实现销售收入3502.3万元，利润总额为603.59万元，其中主营业务收入为3195.47万元，主营业务利润为734.05万元；在损益表的其他业务收入一栏中，年末数为306.83万元，而其他业务利润却为-130.46万元。

该企业在本年度的3月至9月份先后连续八个月为本市的春风制药实业公司加工甲品牌药品，发生工资及相关成本和费用406.62万元，提供其他辅助材料合计30.7万元。2010年该项加工业务的累计成本为437.29万元，而开票作为该企业的销售收入只有306.83万元，企业在这笔业务上成本支出与销售收入出现了明显的倒挂现象。

对此，企业负责人和财务人员解释：该笔业务我们以前没有做过，在谈判时不知道产品的实际成本情况，也没有经过详细的论证就签了合同，结果吃了一个大亏。

经批准，稽查人员对该加工业务的委托方春风制药实业公司与昌盛化工有限公司进行了进一步检查。通过对委托加工材料的发出，委托加工产品收回以及委托加工合同的检查，与之有关的业务会计核算处理正确，有关凭证真实有效。但是在对春风制药实业公司的生产能力以及2010年度的生产经营情况进行评估时发现，该企业的产品单一，未从事其他经销活动。2009年实现产品的生产和销售4 036.38万元，2010年度的产品生产和销售只有3 582.28万元，生产能力并没有处于满负荷运行状态。

为什么在生产能力没有得到充分利用的情况下，还要委托其他单位加工产品呢？原来，春风制药实业公司是原集体企业春风制药厂于2009年10月改制而来，在改制前的春风制药厂有三年的累计亏损352.36万元。是不是转移利润？但是在目前的反避税案件中，绝大多数都是“跨境避税”，外商投资企业中的外资控股方利用“两头在外”的特点，通过原料购进和产品出售定价等环节进行避税，而春风制药实业公司却是内资企业！

但是，除此之外没有第二个答案，于是稽查人员从两企业关系的角度入手进行核查。从春风制药实业公司在工商行政管理部门注册的企业章程中发现：占该企业61%股份的大股东就是昌盛化工有限公司的中方投资人。

原来，昌盛化工有限公司享受的“两免三减半”企业所得税优惠政策已于2009年度结束，但2010年的市场形势非常好，预计盈利水平很高。而春风制药实业公司由于在改制前留下了一大笔亏损需要弥补。利用该品牌药品在当地没有可比性的特点，通过加工业务将昌盛化工有限公司的利润转移到春风制药实业公司去。

根据《税收征管法实施细则》第五十四条规定，纳税人与其联企业之间的业务往来过程中，购销业务未按照独立企业之间的业务往来作价或者提供劳务，未按照独立企业之间业务往来收取或者支付劳务费用以及转让财产、提供财产使用权等业务往来，未按照独立企业之间业务往来作价或者收取、支付费用等现象的，税务机关可以调整其应纳税额。

根据《税收征管法实施细则》第55条规定，纳税人存在关联关系的，税务机关可以调整计税收入额或者所得额。由于昌盛化工有限公司当期和近期没有同类产品销售业务，经过充分的调查取证之后，税务机关对该加工业务按照组成计税价格，依法调增应税销售收入174.19万元，查补增值税29.61万元，查补企业所得税43.55万元。

昌盛化工有限公司接到稽查局的《税务处理决定书》以后，没有提出异议，按期补缴纳了增值税和企业所得税，并依法调整了有关账户。

分析：

构成反避税调查的对象：关联企业 该企业的运行特点是什么？逆向避税 税务机关调整利润的前提是什么？关联交易 税务机关调整关联交易的原则是什么？第三方交易

一、企业如何进行转让定价税务谈判？

税务谈判是转让定价调整工作中的一个非常重要的环节。税务机关在调查、审计、分析的过程中，经过经营

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情况分析、财务指标分析、功能或职能分析及价格对利润影响的分析，对企业购买材料(或设备)、销售产品(或商品)、支付劳务费用或融资利息、转让无形资产等交易的转让定价合理与否进行逐一的分析和对比，用排除法略去没有问题的交易，对留下来的有问题的交易还需要做进一步的调查。在对企业举证资料和自己收集到的价格信息资料分析的基础上，税务机关要对企业不合理的转让定价进行调整。在这一过程中，税务局的审计调查人员谈判不仅是获取证据的方式之一，而且是征纳双方交流和明确各自观点的场合。

谈判的一般过程

在企业转让定价调查调整过程中，从确认某笔交易的转让定价有问题，到成功地调整企业的利润，税务局就如同在进行一个项目管理，即根据计划和目标设定不同阶段的工作任务，并随之设定不同阶段的谈判目标；随着调查的逐步深入，资料证据的进一步细化，随之也要对计划目标、谈判主题作进一步的明细化和具体化。实际上，不同的阶段有不同的谈判目标，每个谈判目标又可分为几个子目标。转让定价调整谈判的过程大体上可以分为以下几个步骤。

第一步：确认企业与关联企业间业务往来

根据企业的关联交易年度申报，摸清企业的关联关系和关联交易情况，通过工作底稿将企业的关联关系和关联交易额确定下来。

第二步：确认关联交易的定价由关联企业控制

确定关联交易额后，税务局的下一个目标就是分析关联交易的价格是如何确定的。一般谈判开始时，对方不会主动承认转让价格是由公司总部确定的，而是反复解释自己的公司是中国独立的法人，拥有自主经营权，所以交易的定价是公平合理的。但税务局在这个阶段的目标只是确认关联交易的作价是由境外关联企业控制的，在谈判中不要涉及价格高低以及是否合理的问题，以降低对方的抵触情绪。同时，这个阶段的谈判还要了解企业是否存在下列情况：生产数量、订单、产品规格、价格是否都是从总部下达，企业经营管理的全过程是否都由总部掌握。通过几次反复谈判，企业一般会承认产品购销价格由境外关联企业控制。

第三步：确认关联交易作价过低并且利用转让定价转移利润是企业亏损或微利的主要原因。

显然这一步是谈判最困难的阶段，也是一项最艰苦的任务。税务局应按照有关法规下达《限期提供有关价格资料的通知》，期限一般在15天或30天，最长不超过60天，其目的是为以后可能进行的核定做铺垫，同时也可以向企业施加一定的压力。企业对“关联交易作价过低并且利用转让定价转移利润是企业亏损或微利的主要原因”的观点可能不会承认，甚至会千方百计地寻找理由来说明亏损是正常、合理的，例如管理不善、生产效率低、生产数量上不去、材料消耗大、废品率过高等等，但就是不承认有转移利润的问题。这时就需要税务机关对企业内部经营情况有充分的了解，通过到有关单位进行调查取证，收集各方面的相关证据，然后拿出具有充分说服力的证据，向企业说明其转让定价中存在的疑点。

由于具备这些证据，税务局在与企业的谈判中会处于比较有利的地位。但是，对方面对有力的质询，可能不正面回答问题，这样谈判就会陷入了僵局，使得谈判长时间得不到结果。此时如果税务局没有任何不当行为的话，就应当增加力度，要将税务机关的态度向企业表明，但同时也要注意方式方法，注意谈判的心理把握和攻心战术的运用。

第四步：让企业同意对转让定价行为做出调整。

税务局在对纳税人进行调查的同时，应到同行业的其它企业进行调查，力争多获得行业性信息，特别是可以借助国家税务总局指导和协调的协查和联查，确定行业性利润、成本等指标的范围；这将对反避税调整工作有极大的帮助。在国家税务总局强有力的后盾和各地税务机关的大力支持下，企业的态度到最后都会有所松动。外商投资企业的管理人员都知道转让定价调整是国际上通行的做法，所以在大量的证据面前，他们会被迫同意税务机关进行调整；在谈判取得突破性进展后，税务局应先下达非正式的初步调整通知方案，然后再考虑企业的某些特

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殊情况，与企业就调整幅度问题进行充分协商，最终达成一个一致的意见。

如何应对税务机关的转让定价调查

对于税务机关开展的转让定价反避税调查，很多企业对此了解甚少。一是对我国的转让定价法律、法规没有深入地学习和掌握，不能确切地了解在转让定价调查中税务机关的权利和义务以及被调查企业的权利与义务；二是对税务机关开展调查的程序(或步骤)和方法不是很了解；三是在调查中对税务机关提出的价格举证和调整方案等事项不知如何处理，不知如何进行谈判；四是对于税务机关提出的一些要求不知如何判定是否合理。跨国（地区）企业中各个子公司之间的关联交易和转让定价是客观存在的，但存在转让定价并不是就一定存在定价不合理的问题。为了维护自身的合法权益，面对愈来愈严格的转让定价税务管理环境，企业管理者和税务师、会计师等都有必要掌握一些应对税务部门调查和审计的策略。

转让定价税务审计实施前的工作

引发转让定价调查的因素很多：有时候是常规税务检查的延伸；有的时候则是因为某种特定的原因，如企业出现长期亏损或低利润、与低税率地区或避税地的企业有关联关系并发生关联交易，等等。企业在审查当年的税务事务或编制来年的预算时应把这些因素考虑进去。如果企业认为有受到转让定价调查的可能时，就应该及时采取应对措施。对于那些关联交易额较大或转让定价方法并非以市场价格为基础的企业来说，最好能把说明本企业转让定价安排合理性的文件作为财务报告或税务报告的一部分报给税务部门，并把这些报告作为企业日常生成的、需保留的资料之一。这样做的原因是：（1）这类资料往往是转让定价税务审计中税务局要求企业提供的资料；（2）这些资料是在企业日常的财务资料、管理资料上生成的，和这些资料一同准备能节省成本；（3）如果一个企业要利用转让定价实现其某种目标，那么也就需要这些资料来评估现行的转让定价策略的效率。

在该阶段，由于纳税人还不是转让定价审查的对象，因此纳税人的转让定价策略应当是在税收最小化或(和)实现某项经营目标与遵守当地法规之间寻找某种平衡，这样可以为转让定价管理提供一个较为安全的模式。为此，企业的财务经理或负责转让定价事务的管理人员应当做到以下几点：

(1)确认所在地区关联交易的基本情况； (2)确认潜在的可比第三方交易；

(3)选择对交易两端地区都能接受的定价方法，并提供可比数据以证明这些转让价格都在公平范围之内； (4)收集以上证据做好文字记录以备税务机关检查；

(5)当地税务机关对转让价格的任何异议都应向集团税务主管报告。

必要时，企业还可向主管税务局申请预约定价协议。所谓“必要”是指这些企业由于自身经营的特点极有可能受到或再次受到转让定价的税务审计，而企业又有大量的内部关联交易。一般而言，在下列情况下企业应当考虑与税务机关达成预约定价协议。

二、预约定价

为了节约对关联企业间业务往来转让定价税收审计成本，允许企业提出一个企业与关联企业间交易转让定价原则和计算方法，主管税务机关论证确认后，据以核算企业与关联企业间交易的应纳税所得或者确定合理的销售利润率区间。凡采用预约定价方法的，应由企业提出申请，并提供有关资料，同时填写《预约定价确认申请表》。主管税务机关审核批准后，应与企业签定预约定价协议，并监督协议的执行。

预约定价：降低关联交易税收风险

预约定价从过去的由税务部门“事后调整”走向了“事前约定”。与税务机关达成预约定价安排，可以使公司对关联交易定价具有可预见性，保证了公司经营的稳定，降低了企业经营税务风险，有利于公司的进一步发展。

转让定价存在税收风险

转让定价原本只是一个中性的概念，反映关联企业内部的一种定价原则。但实践中有的企业则利用关联方之

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