财务报表质量解析

财务报表质量解析之

——收入虚增如何躲避了审计师的法眼

一、前言

A股历史上，上市公司造假前仆后继，前有主板臭名昭著的银广夏，近有中小板情节恶劣的绿大地。现在，顶着“稻米精深加工第一股”光环的万福生科承认财务造假，成为创业板造假第一股。

纵观A股上市审核流程，上报材料之前有会计师事务所、律师事务所、券商，上报材料后有发审委众委员，审核流程不可谓不严，审核人员不可谓不专业，那上市公司是如何背负巨额虚假利润披荆斩棘、层层闯关、直至荣登大盘呢？本文在参考万福生科财务造假案的基础上，对上市公司虚增利润的手段进行分析，并探讨在审核报表时从哪些方面发现利润虚增。

二、虚增利润的方式及审计师的审计程序 （一）虚增利润的方式

利润=收入-成本/费用，这是利润表的基本思路，因此，企业若想增加利润，必须增加收入，减少成本费用。

收入=销售单价*销售量，因此企业只能通过虚高销售单价和/或虚增销售量达到虚增收入的目的。

虚减成本费用是指实际发生了成本费用，但未计入成本费用相关科目，而是计入了资产类科目的情况。

本文仅对收入虚增手段进行探讨，关于费用的虚减方式及账务处

理，本文不做展开论述。

（二）财务造假与审计程序的博弈

所谓撒谎容易圆谎难，虚增利润的方式很简单，但隐瞒虚假交易的路途很艰难。一方面，会计的精髓在于平衡记账法，有借必有贷、借贷必相等，借贷记账法给虚假交易留出了足够的暴露空间；另一方面，面对professional的审计师设计的看似完美无缺的审计程序，若想让虚假交易经历层层审计程序的洗礼后仍然坚挺地毅力在财务报表上，对财务人员的专业素养和心里素质也是一项极大的考验。下面就财务造假与审计程序对该造假的围追堵截过程进行介绍。

第一回合：

企业虚增收入，账务处理如下（不考虑增值税等税务处理）： 借：银行存款/应收账款 贷：主营业务收入 借：主营业务成本 贷：库存商品

审计师对主营业务收入的常规审计程序主要有： 1、 审阅销售合同；

2、 抽查主营业务收入凭证，查看相关发票； 3、 对应收账款和主营业务收入发送审计询证函； 4、 查阅同类产品市场价格，确认销售单价的合理性； 5、 将销售量与产量、产能相比较，确认销售量的合理性； 6、 将生产单耗与市场上同类产品的单位消耗量相比较，确认

产量的合理性； 7、 查看银行入帐情况等。

能做到让虚假销售经历上述洗礼仍然不出问题，负责造假的财务人员必须非常了解审计业务，必须对财务造假做好充分的准备工作，面对上述审计程序，财务人员通常会做如下准备：

1、 私刻客户公章，伪造销售合同；

2、 开具销售发票，忍受由此带来的税赋负担；

3、 少记或不记应收账款，多记银行存款，使得应收账款期末

余额非常少，且都是真实的应收账款，保证询证函不出问题；

4、 不虚增销售单价；

5、 虚报产量和产能，或者产量和产能是真实的，只是没有实

际销售出去而已；

6、 产量是真实的，所以单耗一般没有问题； 7、 银行确实有相关的入账，只不过不是客户汇来的。 能做到以上7点，主营业务收入基本顺利过关。但是，所谓道高一尺、魔高一丈，假的真不了、真的假不了，财务人员做到以上7点，保证了主营业务收入，却为其他科目带来了隐患，详解如下：

第二回合：

上述第5点，若实际没生产，则单耗肯定会露出马脚；若实际生产了没卖出去，则库存肯定会出问题，账面上已经将库存商品转出，但实际上还在库房里呆着，审计人员运用最最常规的盘点程序，就轻

而易举触碰到这个伤疤。

第7点，查银行入账的来源，是否与合同相符，别担心客户提着现金去银行汇款无从查找汇款方，动辄几百上千万的销售，一定会转账的。若真是现金存进来的，那审计师最好放弃这个客户，不用查，肯定有问题。

依然是第7点，企业想办法暂时借到钱汇到账户充当销售收入，但终归还是要还的，资金流出，只有两条路可选：费用或资产。企业一定不会选择费用，不然利润下降，前面的工作白费了，所以只能选择增加资产，但任何资产的大额增加，都会引起审计师的关注，比如在建工程增加，审计师会抽原始凭证，看银行将钱打给了谁。（在建工程这个科目是极好的，既可以洗钱，又可以替代费用，对利润表的贡献真真儿是极大的，在此不展开）。

第二回合结束，貌似审计师占上风，实则不然，最重要的对抗已经是非技术层面的了，第三回合主要是经验战和心理战。

第三回合：

审计师有审计师的弱点，他们不够了解企业、不够了解行业、没有足够的时间做足够的审查。

企业到底有多少库房放存货，客户不说，审计师不可能知道，藏点存货轻而易举。

关于银行入账，又有多少审计师有时间查入账来源，能查入账的已经算负责任的了，我亲自问过几个做收入科目的审计师，基本不会关注资金入账的来源。