农产品加工业增值税筹划

农产品加工业增值税筹划

根据现行增值税条例及实施细则和财政部最近发布的增值税相关规定：农产品经营业增值税一般纳税人销售农产品继续适用13%的税率，抵扣仍为收购价的13%；小规模纳税人则适用3%征收率。由于一般纳税人计算增值税进项及销项金额的含税与否和小规模纳税人与一般纳税人税负差异，都会直接影响到农产品加工企业（简称企业）的应纳税额及实际税负问题。因此，企业增值税筹划就显得尤其重要。

一是企业产品（或商品，下同）销售仅适用13%税率的纳税临界点及获利能力筹划。如某企业（一般纳税人）收购农产品10万元，以同样的价格销售（不考虑其它抵扣因素，企业要求当期应纳增值税为0），则企业向购买方代收增值税为1.3万元（10万元×13%），价税合计为11.3万元。这样，当期应纳税额为0（销项11.3万元/（1+13%）×13%-进项10，000×13%），而企业所能获得的“毛利”=11.3万元-10万元=1.3万元（实际上是计算进项为含税价，而计算销项为不含税价的差额）。显然，在上述条件不变情况下，当不含税销售价大于收购价，企业就会有应纳税额；当不含税销售价小于收购价时就会存在留抵税额，且随着留抵税额的增加，企业“毛利”就相应减少，当留抵税额达到收购价的13%时，企业“毛利”为0.所以，企业当期即使无应纳增值税，也至少能获得收购价13%的利益（留抵税额或“毛利”）。

二是企业销售产品分别适用17%与13%时的零税负筹划。当企业销售的产品，如果分别适用17%与13%税率计征增值税时，各自的销售额达到怎样的关系时，当期增值税负为0.如某企业销售甲产品适用税率为17%，乙产品适用税率为13%，当期要实现0税负时，甲乙产品销售额（分别设为X和Y，按不含税价计算；收购金额设为M）的关系式为：17%X+13%Y=13%M，换算后X=13%（M-Y）/17%.例：当期收购金额为10万元，当期销售适用税率为13%的产品6万元，若当期要实现零税负（不考虑留抵税额），适用税率为17%产品的销售额=13%×（10万元-6万元）/17%=3.059万元。

三、增值税一般纳税人与小规模纳税人筹划。从上述筹划情况分析，一般纳税人税负可以在政策范围内进行调节，企业尽管同时存在适用税率17%和13%的产品，但只要控制好销售额，各期税负均可控制，且不违反政策规定，而小规模纳税人，就不存在税负的筹划问题，只能按征收率3%依率申报缴纳。显然，现行政策实质上是对一般纳税人开了“口子”，而小规模纳税人就不存在类似的税收“优惠”。对此，小规模纳税人应当从“做大做强”入手，积极申报审批增值税一般纳税人，以求获得更大的税收实惠。

企业与农业生产者联合的增值税筹划

《增值税暂行条例》规定，农业生产者销售自产农产品免缴增值税，购进免税农产品准予按照买价（含农业特产税）依10%的扣除率抵扣进项税。《财政部国家税务总局关于提高农产品进项抵扣率的通知》（财税[2002]12号）规定，从2002年1月1日起，免税农产品的扣除率提高到13%.《国家税务总局关于农户手工编织的竹制和竹芒藤柳坯具征收增值税问题的批复》（国税函[2005]56号）规定，对农民个人按照竹器企业提供样品规格，自产或竹芒藤柳混合坯具的，属于自产农业初级产品，应当免征销售环节的增值税。收购坯具的竹器企业可以凭开具的农产品收购凭证计算进项税抵扣。这些优惠政策的实施，对鼓励农业发展、农民增收，提高农产品附加值有积极的作用。利用优惠政策，开展税收筹划，可节省税收成本，增加经济效益。

例，某竹器加工企业为增值税一般纳税人，主要生产竹制模板等，生产原料主要是收购原竹、原竹加工成的篾条、已编织成网状的初级竹制产品等。现在，我们分析如下：

方案一：企业自己收购原竹，自行加工成竹制坯具。假设企业2007年2月份收购原竹68000元，运输费2600元，支付车间工人工资7800元，电费1200元，原材料正常损耗率为5%，则，当期可抵扣的进项税=68000×13%+2600×7%+1200/1.17×17%=9196.36元；原材料成本=

（68000-68000×13%）+（2600-2600×7%）+7800+（1200-1200/1.17×17%）=70403.64元。按照相关政策规定，企业向农民收购农产品，要求较为严格，收购发票开具必须真实、准确，还需要提供林业部门的放行证、出售农户的身份证、农户居住的村委会（村小组）证明等。《国家税务总局关于印发增值税问题解答（之一）的通知》（国税函发[1995]288号）规定，对增值税一般纳

税人购进免税农产品所使用的收购凭证，各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局应严格管理。对收购凭证的发放、使用、保管，由省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局作出统一的规定。增值税一般纳税人购进免税农产品应使用税务机关批准的收购凭证，对其使用未经税务机关批准的收购凭证，以及不按税务机关的要求使用、保管收购凭证的，其收购的农产品不得计算进项税额抵扣。《国家税务总局关于加强农产品增值税抵扣管理有关问题的通知》（国税函[2005]545号）进一步明确，应加强对增值税专用收购凭证真实性的审核，强化评估，严格稽查，有偷骗税问题的，应依法严肃查处。

方案二：企业收购原竹，委托加工成竹具。如果企业将收购的原竹委托给农民或其他企业（小规模纳税人）代为加工成竹制坯具，同上例资料，如果企业支付的工资、费支出总额、委托加工费9000元，委托加工费取得税务机关代开的增值税专用发票。则，当期可抵扣的进项税=68000×13%+2600×7%+（9000/1.06×6%）=9531.43元；原材料成本=（68000-68000×13%）+（9000-9000/1.06×6%）+（2600-2600×7%）=70068.57元；受托加工企业应纳增值税=9000/1.06×6%=509.43元。如果受托加工企业的增值税要由委托方承担，则委托方应增加税收负担509.43元，相应增加成本509.43元。

方案三：采取“公司+农户”方式，企业与农户构成松散性联合体，公司向农户提供资金、样品、规格等，与农户签订劳动合同，农户作为公司员工，按照公司的要求收购原竹或者加工成篾条、编织成网状的初级竹制产品，等于企业自行收购农产品。假设企业收购价（包括员工工资、电费支出等）为77000元，运费为2600元。则，企业当期可抵扣的进项税=77000×13%+2600×7%=10192元；原材料成本=（77000-77000×13%）+（2600-2600×7%）=69408元。

上述三个方案，在原材料成本方面，方案一大于方案二大于方案三；进项税金抵扣方面方案一小于方案二小于方案三。显而易见，方案三在成本最低的同时，可抵扣的进项税最多，原因是方案三企业收购的坯具中包含初加工的增值额（人工、电费等），并按含税价抵扣了进项税；方案二一般纳税人受税率限制，企业支付的委托加工费只能取得代开专用发票，加工费按6%征收率抵扣进项税；方案一由于企业自行加工，人工费等构成增值税计税对象，进项抵扣最小，成本最大。

方案四：如果企业向一般纳税人购买农产品，购进相同数量和质量的原材料，因销售方要缴纳17%的增值税，购进价肯定要提高，增加购进成本。

从何处购进农产品更合算

《财政部、国家税务总局关于提高农产品进项税抵扣率的通知》（财税〔2002〕12号）规定：从2002年1月1日起，增值税一般纳税人购进农业生产者销售的免税农业产品的进项税额扣除率由10%提高到13%。《财政部、国家税务总局关于增值税一般纳税人向小规模纳税人购进农产品进项税抵扣率问题的通知》（财税〔2002〕105号）规定：增值税一般纳税人向小规模纳税人购买农产品，可按照《财政部国家税务总局关于提高农产品进项税抵扣率的通知》（财税〔2002〕12号）的规定依13%的抵扣率抵扣进项税额。

按照上述规定，增值税一般纳税人购进农产品，不论是从农业生产者手中购买的还是从经营者手中购买的，也不论是自己开具的收购发票还是取得的普通发票或增值税专用发票，一律按13%抵扣进项税的政策。从实际发生的业务来看，无论是增值税专用发票、普通发票、农产品收购发票，价税合计的数额是一样的。但是，增值税一般纳税人购进农产品取得的普通发票和收购专用发票均是按含税价的13%直接计算抵扣进项税，而取得增值税专用发票则是按含税价除以（1+13%）后的价格，即按不含税价的13%计算抵扣进项税，二者计提进项税的价格正好相差13%。因此，一般纳税人在购进农产品时，应选择向农业生产者和小规模纳税人购进，尽量不从一般纳税人购进。

如：购进农产品价税合计同样是500000元，从农业生产者和小规模纳税人购进取得收购发票和普通发票按购进总金额（含增值税）依13%的扣除率计算抵扣的进项税额为65000元（500000×13%＝65000）；而从一般纳税人购进取得增值税专用发票则抵扣的进项税额为57522.12元（[500000÷（1+13%）]×13%＝57522.12），比从农业生产者和小规模纳税人购进取得收购发票和普通发票少提进项税7477.88元，减少11.50%

（7477.88÷65000×100%=11.50%）。这样，如果一个企业将全年向一般纳税人购进的5000