(精品文档)2019年注册会计师考试财务会计第七讲所得税会计基础

元，预计负债的期末余额为6 000 000元。假定税法规定，与产品售后服务相关的费用在实际发生时税前扣除。 【分析】

该项预计负债在甲公司2×17年12月31日的账面价值为6 000 000元。 该项预计负债的计税基础＝账面价值－未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额＝6 000 000－6 000 000＝0（元）

账面价值和计税基础之间产生了可抵扣暂时性差异6 000 000元。 （二）其他负债

如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计规定确认为费用，同时作为负债反映。

税法规定，罚款和滞纳金不得税前扣除，其计税基础为账面价值减去未来期间计税时可予税前扣除的金额0之间的差额，即计税基础等于账面价值。

【例8】甲公司因未按照税法规定缴纳税金，按规定需在2×17年缴纳滞纳金1 000 000元，至2×17年12月31日，该款项尚未支付，形成其他应付款1 000 000元。税法规定，企业因违反国家法律、法规规定缴纳的罚款、滞纳金不允许税前扣除。 【分析】

因应缴纳滞纳金形成的其他应付款账面价值为1 000 000元，因税法规定该支出不允许税前扣除，其计税基础＝1 000 000－0＝1 000 000（元）。

对于罚款和滞纳金支出，会计与税收规定存在差异，但该差异仅影响发生当期，对未来期间计税不产生影响。因而不产生暂时性差异。

知识点:暂时性差异 一、暂时性差异基本界定

暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。 第9页

●按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。

●在该暂时性差异发生的当期，一般应当确认相应的递延所得税负债或递延所得税资产。

二、暂时性差异的分类

根据暂时性差异对未来期间应纳税所得额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。

（一）应纳税暂时性差异

该差异在未来转回时，会增加转回期间的应纳税所得额，进一步增加转回期间的应交所得税金额。

（1）资产的账面价值大于其计税基础 （2）负债的账面价值小于其计税基础 （二）可抵扣暂时性差异

该差异在未来转回时会减少转回期间的应纳税所得额，减少未来期间的应交所得税。

（1）资产的账面价值小于其计税基础 （2）负债的账面价值大于其计税基础

对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，虽不是因资产、负债的账面价值与计税基础不同产生的，但本质上可抵扣亏损和税款抵减与可抵扣暂时性差异具有同样的作用，均能够减少未来期间的应纳税所得额，进而减少未来期间的应交所得税。

在会计处理上，视同可抵扣暂时性差异，符合条件的情况下，应确认相关的递延所得税资产。

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【例9】甲公司于2×18年因政策性原因发生经营亏损2 000万元，按照税法规定，该亏损可用于抵减以后5个年度的应纳税所得额。该公司预计其于未来5年期间能够产生足够的应纳税所得额弥补该亏损。 【分析】

该经营亏损不是资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的，但从性质上看可以减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，属于可抵扣暂时性差异。企业预计未来期间能够产生足够的应纳税所得额利用该可抵扣亏损时，应确认相关的递延所得税资产。

【教师提示】

注意，时间上，必须不能超过5年，超过5年，则不再可以抵扣！ 【教师解读】

关于暂时性差异的掌握方法 方法1：记忆法 （1）应纳税暂时性差异

①资产的账面价值大于其计税基础 ②负债的账面价值小于其计税基础 （2）可抵扣暂时性差异

①资产的账面价值小于其计税基础 ②负债的账面价值大于其计税基础 方法2：公式理解法 （1）资产产生的暂时性差异 ＝资产的账面价值－资产的计税基础

＝资产的账面价值－资产的未来可抵扣的金额

通俗的说法：资产的账面价值，可以视为未来的收入，而资产的计税价值，可以视 第11页

为未来的成本费用。

未来收入－未来成本费用>0，产生利润，未来应当纳税。 未来收入－未来成本费用<0，产生亏损，未来可以抵税款。 （2）负债产生的暂时性差异＝负债的账面价值－负债的计税基础 负债的计税基础＝负债的账面价值－未来可税前列支的金额 负债产生的暂时性差异

＝负债的账面价值－（负债的账面价值－未来可税前列支的金额） ＝未来可税前列支的金额

结论：一般而言，负债要么不产生暂时性差异，要么产生的是可抵扣暂时性差异。 但交易性金融负债，既可能产生可抵扣暂时性差异，也可能产生应纳税暂时性差异。

三、特殊项目产生的暂时性差异

某些交易或事项发生以后，因不符合资产、负债的确认条件而未体现为资产负债表中的资产或负债，但按税法规定能够确定其计税基础的，其账面价值0与计税基础之间的差异也构成暂时性差异。

1.按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减,会计处理上视同可抵扣暂时性差异，在符合确认条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。 2.企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除另有规定外，不超过当年销售收入15%的部分，准予扣除；超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。

该类费用在发生时按照会计准则规定即计入当期损益，不形成资产负债表中的资产，但按照税法规定可以确定其计税基础的，两者之间的差异也形成暂时性差异。 【例10】甲公司2×17年发生广告费10 000 000元，至年末已全额支付给广告公司。税法规定，企业发生的广告费、业务宣传费不超过当年销售收入15%的部分允许税前扣除，超过部分允许结转以后年度税前扣除。甲公司2×17年实现销售收入60 第12页