（精品文档）2019年注册会计师考试财务会计第七讲所得税会计基础

第七讲 所得税会计基础

知识点：所得税会计核算流程

所得税会计是针对会计与税收规定之间的差异，在所得税会计核算中的具体体现。 《企业会计准则第18号——所得税》采用了资产负债表债务法核算所得税。 【教师解读】资产负债表债务法是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产。

采用资产负债表债务法核算所得税的情况下，企业一般应于每一资产负债表日进行所得税核算。发生特殊交易或事项时，如企业合并，在确认因交易或事项产生的资产、负债时即应确认相关的所得税影响。 【重点说明】 所得税核算流程

1.按照相关企业会计准则规定，确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值。

2.按照企业会计准则中对于资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础。

3.比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间存在差异的，分析其性质，除企业会计准则中规定的特殊情况外，分别确认应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异。

确定该资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的应有金额，并与期初递延所得税负债和递延所得税资产的余额相比，确定当期应予进一步确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额或应予转销的金额。作为构成利润表中所得税费用的递延所得税 第1页

费用（或收益）。

4.按照适用的税法规定计算确定当期应纳税所得额，将应纳税所得额与适用的所得税税率计算的结果确认为当期应交所得税，作为利润表中应予确认的所得税费用中的当期所得税部分。

5.确定利润表中的所得税费用。利润表中的所得税费用包括当期所得税和递延所得税两个组成部分。企业在确定当期所得税和递延所得税后，两者之和（或之差），即为利润表中的所得税费用。

知识点：资产负债的计税基础 一、资产的计税基础

资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时可以税前扣除的金额。

资产的计税基础＝未来可税前列支的金额

某一资产负债表日资产的计税基础＝成本－以前期间已税前列支的金额 （一）固定资产

会计：账面价值＝固定资产原价－累计折旧－固定资产减值准备 税法：计税基础＝固定资产原价－税法认定的累计折旧 差异产生的其他原因

1.折旧方法不同，会计上有直线法、工作量法、年数总和法、双倍余额递减法。税法上一般只有直线法，个别情况下可以加速折旧，但必须经税务部门认可。

2.折旧年限不同，会计上按照受益期确定，而税法上则明确规定了各类资产的一般折旧年限。

3.预计净残值不同，会计上可自行估计，税法上一般给出各类资产的预计净残值率。 第2页

4.固定资产减值准备上的差异，会计上计提减值准备，并因此而调整了账面价值，税法上对于减值准备金额不认。

【例1】甲公司于2×17年1月1日开始计提折旧的某项固定资产，原价为3 000 000元，使用年限为10年，采用年限平均法计提折旧，预计净残值为0。税法规定类似固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除，该企业在计税时采用双倍余额递减法计提折旧，预计净残值为0。2×18年12月31日，企业估计该项固定资产的可收回金额为2 200 000元。 【分析】

2×18年12月31日

该项固定资产的账面价值＝3 000 000－300 000×2－200 000＝2 200 000（元） 该固定资产的计税基础＝3 000 000－3 000 000×20%－2 400 000×20%＝1 920 000（元）

该项固定资产账面价值2 200 000元与其计税基础1 920 000元之间的280 000元差额，代表着将于未来期间计入企业应纳税所得额的金额，产生未来期间应交所得税的增加，应确认为递延所得税负债。

【例2】甲公司于2×14年12月20日取得某设备，成本为16 000 000元，预计使用10年，预计净残值为0，采用年限平均法计提折旧。2×17年12月31日，根据该设备生产产品的市场占有情况，甲公司估计其可收回金额为9 200 000元。假定税法规定的折旧方法、折旧年限与会计准则相同，企业的资产在发生实质性损失时可予税前扣除。

假定本例中固定资产此前未发生减值，确定该项固定资产在2×17年12月31日的账面价值及计税基础。 【分析】

2×17年12月31日，甲公司该设备的账面价值＝16 000 000－1 600 000×3＝ 第3页

11 200 000（元），可收回金额为9 200 000元，应当计提2 000 000元固定资产减值准备，计提该减值准备后，固定资产的账面价值为9 200 000元。 该设备的计税基础＝16 000 000－1 600 000×3＝11 200 000（元）

资产的账面价值9 200 000元小于其计税基础11 200 000元，产生可抵扣暂时性差异。

（二）无形资产

1.对于内部研究开发形成的无形资产

会计准则规定：符合条件的开发支出计入无形资产 所得税法规定：企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的75%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的175%摊销。 准则规范

对于内部研究开发形成的无形资产，一般情况下初始确认时按照会计准则规定确定的成本与其计税基础应当是相同的。

对于享受税收优惠的研究开发支出，在形成无形资产时，按照会计准则规定确定的成本为研究开发过程中符合资本化条件后至达到预定用途发生的支出。

而因税法规定按照无形资产成本的175%摊销，则其计税基础应在会计入账价值的基础上加计75%，因而产生账面价值与计税基础在初始确认时的差异。

但如果该无形资产的确认不是产生于企业合并交易、同时在确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，按照所得税会计准则的规定，不确认该暂时性差异的所得税影响。

【例3】甲公司当期发生研究开发支出共计10 000 000元，其中研究阶段支出2 000 000元，开发阶段符合资本化条件前发生的支出为2 000 000元，符合资本化条件后发生的支出为6 000 000元。假定开发形成的无形资产在当期期末已达到预定用途，但 第4页