CPA考试 - 企业合并以及合并报表调整复习笔记（原创）

借：应收账款—坏账准备（先抵期初） 贷：未分配利润—年初

借：应收账款—坏账准备（再抵期末）

贷：资产减值损失 若期末应收账款余额小于期初，则做相反分录 借：未分配利润—年初 贷：递延所得税资产 借：所得税费用

贷：递延所得税资产 若期末应收账款余额小于期初，则做相反分录

Ps：若本年的应收账款项目为零，则本期合并报表中就不抵销应收账款和应付账款，上期的涉及本期还有的资产负债表项目的分录还是要做，比如上期调整未分配利润的分录。此外，还要冲减掉所有的“坏账准备”和“递延所得税资产”。 二、内部投资收益（利息收入）和利息费用的抵销 1、仅涉及企业集团内部的债券投资 借：投资收益 贷：财务费用

2、企业从外部购入集团内部企业发行的债券（导致应付债券和持有至到期投资摊余成本出现差额）

（1）应付债券摊余成本＞持有至到期投资摊余成本 借：应付债券 贷：持有至到期投资 财务费用

（2）应付债券摊余成本＜持有至到期投资摊余成本 借：应付债券 投资收益

贷：持有至到期投资

内部固定资产交易的合并处理

一、未发生变卖或报废的内部交易固定资产的抵销 1、冲减固定资产中的未实现销售利润

（1）若是将自己生产的商品销售给对方作为固定资产 借：营业收入 贷：营业成本

固定资产—原价（未实现利润）

（2）若是将自己使用的固定资产销售给对方作为固定资产 借：营业外收入 贷：固定资产—原价 2、将本期多提的折旧抵销 借：固定资产—累计折旧 贷：管理费用

连续编制合并报表：上期的分录，本期继续要做，将涉及损益的科目替换为“未分配利润—年初”，并且本期多提的折旧还要继续抵销。 二、发生变卖或报废情况下的内部固定资产交易的抵销

处理原则：将原抵销分录中以及以后抵消分录中的“固定资产—原价”“固定资产—累计折旧”项目，用“营业外收入”项目代替。

1、将期初固定资产原价中全部未实现销售利润抵销 借：未分配利润—年初 贷：营业外收入

2、将期初累计多提折旧抵销 借：营业外收入 贷：未分配利润—年初 3、将本期多提折旧抵销 借：营业外收入 贷：管理费用

Ps：若折旧提完之后，企业继续使用，实际上就可以不进行调整了，或者可以做一个对冲分录。借：未分配利润—年初 贷：固定资产—原价 借：固定资产—累计折旧 贷：未分配利润—年初，各个科目的金额都相同且为最初未实现销售利润。

长期股权投资转换的账务处理

（一）成本法转换为权益法（丧失控制权） 1、个别财务报表 关键点：剩余持股比例部分应从取得投资时点采用权益法核算，即对剩余持股比例投资追溯

调整，将其调整到权益法核算的结果。 （1）处置部分 借：银行存款 贷：长期股权投资

投资收益

（2）剩余部分追溯调整

借：长期股权投资—损益调整

贷：留存收益(原投资时点至处置当期期初被投资单位留存收益变动*持股比例)

投资收益（处置投资当期期初至处置日被投资单位的净损益变动） 其他综合收益

资本公积—其他资本公积 Ps：调整留存收益和投资收益时，应自被投资方实现的净损益中扣除已发放或已宣告发放的现金股利或利润。 2、合并财务报表

综述：母公司因处置部分股权丧失了对原子公司控制的，在合并报表中，对于剩余股权，应当按照丧失控制权日的公允价值进行重新计量。处置股权取得的对价和剩余股权公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有源自子公司自购买日开始持续计算的净资产的份额与商誉之和的差额。

此外，与原有子公司的股权投资相关的其他综合收益、其他所有者权益变动，应当在丧失控制权日时一并转入投资收益。

具体处理步骤： （1）丧失控制权日合并报表中的投资收益

投资收益=处置股权取得的对价+剩余股权公允价值-（原持股比例计算应享有源自子公司自购买日开始持续计算的净资产的份额+商誉）+与原有子公司的股权投资相关的其他综合收益、其他所有者权益变动

（2）丧失控制权日合并财务报表中的调整分录

A、将剩余股权投资由个别报表中的账面价值(追溯调整之后)在合并报表中调整到丧失控制权日的公允价值。

借：长期股权投资（剩余股权公允价值-追溯调整之后的账面价值） 贷：投资收益 或相反分录

B、对个别报表中确认的出售部分投资收益的归属期间进行调整，即有一部分投资收益（出售部分确认的投资收益）是上期发生的，应转入盈余公积和未分配利润。 借：投资收益

贷：盈余公积（追溯调整的净损益*出售部分持股比例*10%）

未分配利润（追溯调整的净损益*出售部分持股比例*90%）

其他综合收益—年初（原有子公司其他综合收益变动*出售部分持股比例） 资本公积—年初（原有子公司其他资本公积变动*出售部分持股比例） C、将与原投资有关的其他综合收益、其他所有者权益变动转入投资收益。

借：其他综合收益

资本公积—其他资本公积 贷：投资收益

Ps：验证公式：调整后合并财务报表中的投资收益=个别财务报表中已确认的投资收益+合并财务报表中调整的投资收益

（二）公允价值计量或权益法转换为成本法（非同一控制） （1）权益法转为成本法

转换后初始投资成本=原投资账面价值+新增投资成本

Ps：相关其他综合收益和其他权益变动应当在处置该项投资时相应转入处置期间的当期损益，购买日时不转入成本法核算的股权。

（2）公允价值计量（可供出售金融资产）转换为成本法（资产类型改变） 转换后初始投资成本=原投资公允价值+新增投资成本

Ps：原计入其他综合收益的累计公允价值变动应当在改按成本法核算时转入当期损益 （三）公允价值计量或权益法转换为成本法（同一控制）特殊

这两种情况下原产生的其他综合收益在个别报表中都不需要结转，在资产处置时才结转。 （四）公允价值计量转换为权益法核算（资产类型改变）

转换后长期股权投资初始投资成本=转换日原投资公允价值+新增投资的公允价值

Ps：原持有的股权投资分类为可供出售金融资产的，其公允价值与账面价值之间的差额，以及原计入其他综合收益的累计公允价值变动应转入当期损益。 （五）权益法转换为公允价值计量（资产类型改变）

原权益法核算确认的全部其他综合收益变动以及其他所有者权益变动，都转入投资收益中。 （六）成本法转换为公允价值计量