[天职研究]会计准则内在逻辑介绍(50：45-46)金融工具：金融负债和权益工具的分类

（2）它并不要求主体评估金融工具是否产生了交付经济资源的义务，而严格义务法则要求此类评估，且很多情况下还需要进行重大判断（特别是某些允许选择使用自身权益工具进行结算的金融工具）。 （3）发行金融工具的所有主体均将剩余要求权级别最低的金融工具分类为权益，避免了某些看跌金融工具被排除在权益之外，这对合作企业和共同基金非常重要。

但是，现行会计准则最终选择了严格义务法，这是因为：

第一，严格义务法与现行负债定义协调一致，也符合目前对非控制性权益的会计处理。狭义权益法则要修订负债的定义，这将使负债定义更加复杂，更难理解。

第二，相比狭义权益法，严格义务法能够更加清晰地突出两项重要的特质：（1）主体是否具有交付现金或其他经济资源的义务。这个问题对贷款方很重要，因为这些义务将影响贷款方的可能回报；它对投资者也同样重要，因为这些义务的存在会威胁主体的生存。严格义务法将要求主体交付现金或其他经济资源的义务全部分类为负债，回应了贷款方和投资者的关切。（2）一项金融工具是否产生了将影响其他级别权益要求权回报的优先（或更高级别）要求权。对此，严格义务法是在权益变动表中分别列示每一级别的权益要求权，而狭义权益法却将优先要求权分类为负债。

第三，通过计量所有的权益要求权，可以为权益持有者提供其他权益要求权对自身权益影响情况的更加明晰的信息。

第四，在制定或修订具体准则时采用严格义务法，可以消除金融工具列报准则和股份支付准则之间的不一致。

严格义务法要求主体评估一项金融工具是否产生了一项交付经济资源的义务。当金融工具仅在特定情况下才交付经济资源时，评价其义务是复杂的。例如：

（1）在持有者和发行方均无法控制的事项发生时，才要求主体交付一项经济资源。根据严格义务法，此类工具产生了一项交付经济资源的义务，从而存在一项负债。

（2）在合同对手发生相关行为时，才要求主体交付一项经济资源，比如合同对手执行了一项期权。根据严格义务法，此类工具产生了一项交付经济资源的义务，从而存在一项负债。

（3）在发行方自身采取相关行动后，才要求交付一项经济资源，比如发行方放弃执行一项期权的权利。

（四）其他分类理论

除狭义权益法和严格义务法，各准则制定机构还考虑过其他金融工具分类理论，包括2007年美国财务会计准则委员会（FASB）在其初步观点

文件《具有权益特征的金融工具》中，以及2008年国际会计准则理事会（IASB）的讨论稿《具有权益特征的金融工具》中的方法。这些方法被称为“基本所有权法（basic ownership approach）”、“所有权结算法（ownership-settlementapproach）”和“修正预期结果法（revised expected outcomes approach，REO）”。

三种方法均涉及基本所有权工具，它是指持有方具有以下权利的金融工具：

（1）在分类日，具有在发行方清算时，以低于所有其他要求权的排位享有其资产份额的要求权；以及

（2）在所有其他更高优先要求权被满足后，有权按比例享有主体剩余资产。

基本所有权法仅仅将基本所有权工具分类为权益。它属于狭义权益法。 基本所有权法与现行和提议的负债定义不一致。FASB的初步观点文件提议，符合基本所有权法理念的定义应该是：“负债，是一项要求权，它是可能减少归属于基本所有权工具资产的概率加权

（probability-weighted）结果”。此外，该文件为三种方法分别制定了相应的负债和权益定义。

所有权结算法将以下工具分类为权益： （1）基本所有权工具；

（2）其他永续工具，以及某些以主体基本所有权工具为基础结算的衍生工具；以及

（3）如果一项金融工具可以产生多个结果，则其中一个或多个结果赋予其持有方与基本所有权工具持有方类似的以一般利润为回报的权利部分。

修正预期结果法将以下工具分类为权益： （1）基本所有权工具；以及

（2）其公允价值是与基本所有权工具的公允价值成正向或反向变动的工具（或其组成部分）。

FASB的初步观点文件还讨论了其他三种方法：

（1）要求权法（claims approach），它从根本上不对负债和权益进行区分；

（2）中间层法（mezzanine approach），它定义了介于负债和权益之间的另一种要素；以及