财务会计概念框架

既然在我国的经济环境中，受托责任学派和决策有用学派均有其局限性，那么当前我们该如何构建适合我国经济特点的会计目标呢？笔者认为，运用产权理论中的一些观点去研究我国的会计目标不失为一条新的途径。

从法学角度来讲，产权可以被定义为“主体拥有的对物和对象的最高的、排他的占有权”。它是指民事权利主体所享有的经济权利，包括以所有权为主的物权、债权和知识产权等。其内涵可分为资本权、占有权、收益权、处置权等。当然，这种法学上的解释也明显带有经济学的意义，英国学者Y.巴泽尔在其《产权的经济分析》中就曾指出：“法律的权利会强化经济权利，但前者并不必然是后者存在的充分条件。”根据上述对产权的解释，我们可以推出，一切对企业具有任何形式排他性的某种权利的个人或组织都是企业的投资主体。投资者对企业拥有所有权，债权人对企业拥有排他性的只能由自己行使的债权，政府对企业拥有税收征管权（也可以看作是一种强制性的单向债权）等，因而我们可以明确投资者、债权人、政府都是企业的产权主体，另外资本市场上广大的资金供应者也可看作企业潜在的产权主体。根据这一理解，我们认为，会计应该是为这些现实的或潜在的产权主体服务的。另外，产权理论认为，虽然市场交易能协调分工，但要完成市场交易是需要费用的，而且有些时候这些交易费用是非常大的。正因为如此。企业作为一种有别于市场的协调分工的组织形式就出现了。虽然用企业方式协调分工完成交易也需要费用，但因为企业方式的交易费用低于市场方式的交易费用，即交易费用的节约是企业出现的原因。而在企业的不断发展演进过程中，交易费用的不断节约不仅是因为在企业内部某些市场交易被相应的指令所取代，还因为会计所起到的重要作用。

产权理论的基础——科斯定理告诉我们：在产权明确界定的前提下，如果交易费用为零，那么自由交易的结果会使资源配置达到最优。科斯定理是建立在有效市场假设的基础上。但在现实经济中并不存在完全竞争及零交易费用的情况，因此科斯定理只不过是科斯第二定理的铺垫。科斯第二定理表明：在存在交易费用即交易费用为正的情况下，不同的产权界定会影响最终的资源配置。从会计学角度看，会计对产权的基本功能正好在于明晰产权及保护产权。明晰产权与产权界定有着必然的联系，界定产权的目的就是为了明晰产权，界定好的产权在营运过程中又需要得到经常的维护（如通过会计的核算）才能保持明晰。正因为会计和界定产权之间的紧密联系，使会计信息在是否具有客观性、公允性、相关性等方面以及是否按照必要的程序进行披露方面，影响着会计信息交换过程中的交易费用的大小，并最终影响市场资源的配置。

随着经济的不断发展，企业现实的和潜在的产权主体日益复杂多样，于是各产权

主体必然要求会计提供客观、公允、相关的信息来节约其交易费用。因此，我们可以得出以下结论：会计作为“节约各产权主体交易费用”的目标始终贯穿着整个经济的发展中。

四、会计目标的构成

要全面地把握会计“节约交易费用”的目标，我们还需要分析构成和制约会计目标的三个要素即会计目标的主体、客观及实现方式。

（1）会计目标的主体。它主要包括谁是会计信息的使用主体和提供会计信息的主体两个方面。前者指的是“谁是会计信息的使用者”这一问题。既然会计的基本目标是“节约各产权主体交易费用”，那么，和企业产权相关的投资者、债权人、政府、接受委托经营管理企业的企业内部各级管理人员以及众多的潜在产权主体构成了会计信息的使用主体；后者也就是“谁是会计信息的提供者”这一问题，一般而言即为联结企业和各类产权主体关系的会计组织机构和会计人员。

（2）会计目标的客体。它主要明确“会计信息的使用者需要什么样的会计信息”这一问题。会计信息的使用者为节约交易费用，必然对会计信息提出要求，他们从自身利益出发，希望会计信息是客观的、公允的及他们需要的。因此，具备客观性、公允性、相关性的会计信息构成了会计目标的客体。

（3）会计目标的实现方式。它主要强调的是会计信息的提供方式及用途。由于我们已明确会计信息的使用主体为那些和企业产权相关的投资者、债权人、政府、接受委托经营管理企业的企业内部各级管理人员以及众多的潜在产权主体，那么会计信息在考虑各方的需求之后，其提供方式相应地就有了正式对外公布的会计报表和对内的会计报告及非簿记方式。提供会计信息的这些方式，降低了会计信息使用主体的搜寻信息的成本及由此可能导致的决策失误带来的风险。 五、结语

虽然，从表面上看，会计作为“节约与企业相关的各产权主体及潜在的产权主体的交易费用”的目标与决策有用学派有一定的联系。在大多数情况下，交易费用的节约正是因为信息使用者在使用会计信息后作出正确的决策基础上实现的。但是，“节约交易费用”论的优势是“决策有用学派”所不具备的。例如，当我们在明确了“节约交易费用”的目标后，可以更好地进行成本收益分析，从而较为准确地解释和预测会计变革的时间和程度。

另外，在我国资本市场发育并不健全的情况下，资本市场的投资者尽管不能单纯依靠会计信息进行决策，但他们通过运用这些公布的会计信息而节省交易费用确是勿容置疑的。正是在这些意义上，与决策有用学派相比，“节约交易费用”论更适合我国的国情。

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