房地产企业销售收入核算

土地成本合计＝5000＋560＋280＝5840(万元)

第一期分配土地成本＝5840÷(6000＋4000)×6000＝3504(万元)

单位可售建筑面积土地成本＝35040000÷(75000－40×150)＝507．83(元／平方米) 单位可售建筑面积建筑成本＝(70000000－5600000)÷(75000－40×150)＝933．33(元／平方米)

一期建安成本＝7000－560＝6440(万元) 借：库存商品——一期 99440000

贷：生产成本——土地征用及拆迁补偿费 35040000

——建筑安装工程费 64400000

(5)结转收入成本时。

一期销售款＝(75000－40×150)×0．3＝20700(万元) 借：预收账款 207000000

贷：主营业务收入 207000000

借：主营业务成本 99440000

贷：库存商品——一期 99440000 (三)回迁房的税务处理与会计处理的差异

土地征用费和拆迁补偿费构成房地产项目开发成本的重要组成部分，《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》(国税发[2009]31号)规定，土地征用及拆迁补偿费支出是指为取得土地开发使用权(或开发权)而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。

其中，直接以货币形式支付的成本支出，会计和税务处理基本一致，而以非货币性形式支付的拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出，由于其行为的特殊性，会计和税务处理有所不同，这种不同直接影响到开发产品计税成本的确认。

1．回迁房视同销售的规定

房地产开发业务中，拆迁补偿主要有三种方式：即产权调换、作价补偿、产权调换与作价补偿相结合。

其中产权调换就涉及回迁房问题，产权调换属于房地产企业以自己的开发产品换取被拆迁人的土地使用权。企业所得税税务处理上，一般情况下作非货币性交易处理，即按“以物易物”处理，根据国税发[2009]31号文件的规定，企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货

币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入(或利润)的实现。

2．回迁房换入土地成本确认的规定

对于非货币交易的产权调换方式，同时涉及换入资产(土地)的计税成本确认问题，国税发[2009]31号文件规定，企业以非货币交易方式取得土地使用权的，按下列规定处理：

换取的开发产品如为该项土地开发、建造的，接受投资的企业在接受土地使用权时暂不确认其成本，待首次分出开发产品时，再按应分出开发产品(包括首次分出的和以后应分出的)的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。 换取的开发产品如为其他土地开发、建造的，接受投资的企业在投资交易发生时，按应付出开发产品市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。

【例6—9】 续上例，第一期会计成本为：单位可售建筑面积土地成本为507．83元／平方米，单位可售建筑面积建筑成本为933．33元／平方米。计算第一期商品房的计税成本如下： 第一期回迁房视同销售处理，销售收入为1800万元(40×150×0．3)。本例中，房地产开发企业在接受土地使用权时，暂不确认计税成本，第一期40套回迁房交付后，按照其公允价值，即视同销售收入1800万元计入土地计税成本。

第二期20套回迁房因未建造且没有公允价值，不属于国税发[2009]31号文件规定的可以预提的计税成本，暂按成本为零计算。另外，根据国税发[-2009]31号文件的规定，企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。这20套回迁房计税成本可以在二期房产中直接列支，以后结算二期房产计税成本时，不需要再调整一期的计税成本。

该项目在第一期开发产品完工后，可以计入的计税土地成本为：6800万元(3500＋1500＋1800)。因为该项目分两期开发，所以土地成本需要按照各期占地面积进行分配。第一期分配土地成本4080万元[6800÷(6000＋4000)×6000]，单位可售建筑面积土地成本为544元／平方米，单位可售建筑面积建筑成本为933(元／平方米)。

以上计税成本高于会计入账成本，形成差异的原因可以归纳为：一是回迁房视同销售的处理。二是以回迁房换取的土地使用权价值是否可以预提人账的问题。假如在分配一期回迁房时，二期回迁房公允价值也能够确定，则根据国税发[2009]31号文件的规定，可以将全部回迁房公允价值计人换取的土地计税成本并再行分配。

第三节商品房销售成本的核算

房地产企业销售成本的核算是本着收入和成本配比的原则进行的。即：房地产企业根据收入确认原则确认实现销售收入和销售面积时，应同时结转相应的开发产品销售成本。 一、销售成本结转的科目设置

销售成本结转主要涉及两个会计科目，即“库存商品”科目和“主营业务成本”科目。 (一)“库存商品”科目

库存商品是指建造完成后以备出售的开发产品。为区分不同用途开发产品成本、实现不同开发产品销售收入和发生的成本准确配比，应该按照开发产品不同类别在“库存商品”科目下设置“已完工开发产品”和“出租开发产品”两个二级明细科目，在明细科目下按照项目，分期、分产品进行辅助核算。

“出租开发产品”是指根据经营需要短期(一般不超过一个年度)作为出租用途，以后再对外销售的开发产品。此处的开发产品不计提折旧。 “已完工开发产品”核算出售开发产品。

库存商品在资产负债表日应当按照成本与可变现净值孰低计量。当市场发生重大变化，预计可变现净值低于库存成本时，在取得确凿证据的情况下，报相关部门和领导批准后按照预计可变现净值进行计量并进行相应的账务处理。对于房地产企业来讲，一般不存在减值的问题，因此，在这里不再对减值的核算进行介绍。 (二)“主营业务成本”科目

“主营业务成本”科目核算房地产企业对外转让、销售、结算开发产品等应结转的成本。与投资性房地产和固定资产有关的成本不在本科目中核算。

项目结转销售收入时，根据结转收入的房号，相应地结转成本。借记“主营业务成本”科目，贷记“库存商品”科目。

期末，应将“主营业务成本”科目的余额转入“本年利润”科目，结转后“主营业务成本”科目应无余额。 二、产成品入库的核算

开发产品竣工验收达到预定可使用状态、成本结算完成后，编制库存产品成本明细表，详细列明每种开发产品的总成本、总面积、单位面积成本和总套数等信息，使用的面积要和测绘部门出具的实测面积一致。库存产品的分类要根据核算对象的划分和实际核算需要进行确定。《库存产品成本明细表》作为开发产品成本结转库存产品成本的依据，附在凭证后面，借记“库存商品”的相关明细科目，贷记“生产成本”的相关明细科目。

【例6-10】 中联房地产公司开发的项目，于2009年12月份竣工交付，该商品房全部对

外销售，开发过程中共发生生产成本50000万元。商品房竣工交付时，中联公司根据有关原始凭证结转库存产品成本，编制会计分录如下：

借：库存商品 500000000 贷：生产成本 500000000 三、产成品出库的核算

会计期末根据收入确认原则分产品确认实现的销售收入和销售面积，同时根据实现的销售面积结转相应的开发产品销售成本。

结转的某已实现销售开发产品成本＝实现的销售面积×该开发产品单位面积成本 账务处理为：借记“主营业务成本”科目，贷记“库存商品”科目。结转销售成本时，编制销售产品成本明细表并附凭证后，该表详细登记实现销售的每套房源信息。

【例6-11】 续上例，中联房地产公司开发的项目，于2009年12月份竣工交付，该商品房全部对外销售，开发过程中共发生生产成本50000万元。该项目总可售建筑面积为10万平方米，商品房竣工交付时，已实现销售建筑面积6万平方米，中联公司根据有关原始凭证结转开发产品销售成本，账务处理如下：

该开发产品单位面积成本＝总成本÷总可售建筑面积＝50000÷10＝5000(元／平方米)

结转的某已实现销售开发产品成本＝实现的销售面积×该开发产品单位面积成本＝6×5000＝30000(万元)

借：主营业务成本 300000000 贷：库存商品 300000000

四、产成品出库后成本支出的核算

开发产品成本结转完后又发生成本支出情况下，会造成库存开发产品成本与实际成本不符，两者的差异叫成本差。

在发生差异的开发产品已经全部销售情况下，“成本差”记入“销售费用——其他”科目。

在没有全部销售的情况下，发生的成本差先通过“生产成本”科目归集，然后转入“库存商品”科目，调整剩余库存商品成本，重新计算未售库存商品单位面积成本。

【例6—12】 中联房地产公司开发的项目，于2009年12月份竣工交付，并相应结转收入和成本。2010年1月份该项目又发生成本2000万元，累计销售比例为80％。中联公司根据有关原始凭证结转开发产品销售成本，编制会计分录如下： (1)归集成本差时。

借：生产成本 20000000