浅谈资产减值

浅谈资产减值

内容提要：我国《企业会计制度》和《企业会计准则》规定：企业应当定期或者至少于每年终了，对各项资产进行全面检查，并根据谨慎性原则的要求，合理地预计各项资产可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失应计提减值准备，使资产的账面价值与其实际可收回价值保持一致。正确计提、结转和披露减值准备，对于真实、完整地反映企业的资产状况、经营成果如实向外提供会计信息具有很现实的意义。

关键词：资产减值 短期投资跌价准备 坏账损失准备 存货跌价准备 长期投资减值准备 固定资产减值准备 无形资产减值准备 在建工程减值准备 委托贷款减值准备

一、资产减值的含义与相关会计政策

资产减值是指资产在期末计价时，对比资产的账面价值（或成本）与市价（或可变现净值或可收回金额），按成本与市价孰低计价，如成本高于市价，即资产发生了减值。资产减值在会计核算中体现为资产的减少和费用（或损失或支出）的增加，在资产负债表和损益表上均须列示。

1992年我国第三次会计改革前，在我国会计法、会计制度中没有提到资产减值准备，只有在1992年11月30日两则两制发布后，在会计准则、会计制度中才出现了坏账准备这样一种资产减值准备，而且规定企业对坏账损失既可采用备抵法又可采用直接转销法核算。也就是说，只有当企业坏账损失采用备抵法核算时，企业才可能提取坏账准备这样一种资产减值准备。

在《外商投资企业会计制度》中规定，外商投资企业在规定情况下必须计提坏账准备和存货变现损失准备（即现在所说的存货跌价准备）两种资产减值准备。在1998年《股份制试点企业会计制度》和随后的《股份有限公司会计制度》中规定，企业提取的资产减值准备有坏账准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备和长期投资减值准备四种。2001年财政部又颁布了《企业会计制度》和《企业会计准则》及补充规定，其中新增加了四项资产准备——固定资产减值准备、无形资产减值准备、在建工程减值准备、委托贷款减值准备，由此扩大成了八项资产准备。

二、计提资产减值准备的范围和所设置的资产减值准备会计科目

企业会计制度规定：对于已经减值（跌价。以下统称减值）的资产，应于期末确认为损失。但这部分资产减值损失，不直接冲减相关的资产的帐面余额，而是单独设置了相关资产的减值准备科目进行核算，这些资产减值准备科目分别是：

1、短期投资跌价准备

为短期投资设置的，期末市价低于成本价所计提的短期投资跌价准备科目。

2、坏账准备

为应收款项设置的，对于没有把握能够收回的部分所计提的坏帐准备科目。 3、存货跌价准备

为存货设置的，期末销售价低于成本价所计提的存货跌价准备科目。 4、长期投资减值准备 为长期投资设置的，其可收回金额低于帐面价值所计提的长期投资减值准备科目。

5、固定资产减值准备

为固定资产设置的，预计可收回的金额低于帐面价值所计提的固定资产减值准备科目。

6、无形资产减值准备 为无形资产设置的，预计可收回金额低于帐面价值所计提的无形资产减值准备科目。

7、在建工程减值准备

为在建工程设置的，已经发生了减值所计提的在建工程减值准备科目。 8、委托贷款减值准备

为委托金融机构向其他单位贷出的款项设置的，贷款本金高于可收回金额的部分所计提的委托贷款减值准备科目。

三、计提资产减值准备的时间

按照企业会计制度的规定；各项资产的减值损失应定期至少于每年终了时进行确认。这里所说的定期有两层含义。即：

1、不是偶尔发生减值，随即计提减值准备。即不能随时地、过分频繁地计提减值准备，而必须到一定时间才可计提。

2、必须是定期的。所谓定期是指月末、季末、半年末和年末，企业可以自主地选定计提的时间，但至少应于每年年终进行计提，以确保年度会计报表所反映会计信息的真实和完整。

四、计提资产减值准备的判断标准

1、短期投资跌价准备期末的短期投资应以成本价与市价孰低计价。期末短期投资的市价低于成本时，应确认为当期损失，计提短期投资跌价准备。短期投资跌价准备可以按投资总体计提，也可以按投资类别计提，还可以按单项投资计提。如果单项短期投资比重较大（如占整个短期投资10％及以上）应按单项投资计提跌价准备。

2、坏帐准备企业的应收款项符合经股东大会、董事会或经理会议等类拟权力机构批准的计提坏帐准备的条件，就应于期末按计提标准，将没有把握能够收回的应收帐款和其他应收款计提坏帐准备。企业只能采用备报法核算坏帐损失。

未到期的应收票据不得计提坏帐准备，但如有确凿证据证明不能收回或收回的可能性不大的应收票据，可先将其帐面余额转入应收帐款科目，再计提坏帐准备。

预付帐款也不能计提坏帐准备，但如有确凿证据表明该笔预付帐款不符合预付帐款的性质，或因供应单位破产、撤销等原因，已无望收到所购的货物或退还款项时，可将其帐面余额先转入其他应收款科目，再计提坏帐准备。

企业的应收帐款和其他应收款一般不能全额计提坏帐准备，但如有确凿证据表明，债务单位由于严重的自然灾害等原因导致停产，在短期内无法偿还债务，以及应收款项逾3年以上不能收回时，则可以考虑全额计提坏帐准备。

3、存货跌价准备企业的存货由于市价持续下跌，短期内无回升希望，或因产品更新换代，原有原材料已不适应新产品的生产需要，而市场价格又低于帐面价值，或由于消费者偏好的改变，商品过时、市价下跌，产品的成本大于销售价格，这些情况出现时，应计提存货跌价准备。存货跌价准备应按单个存货项目进行，如果存货品种繁多，单价较低，也可以按存货类别计提存货跌价准备。

4、长期投资减值准备长期投资由于市价持续下跌，或被投资单位经营状况恶化等原因，预计其可收回金额低于其帐面价值的，应当确认为损失，计提长期投资减值准备。确认的标准为：有市价的长期投资，如果市价持续2年低于帐面

价值或该项投资暂停交易已达一年，和被投资单位持续2年发生亏损或当年发生严重亏损，甚至已进行清理整顿、清算或出现其他不能持续经营的情况时，应计提长期投资减值准备。

无市价的长期投资，如果被投资单位因受政治或法律环境变化、生产的产品、提供的劳务与市场需来发生变化、或行业的生产技术发生了重大变化，导致企业的财务状况严重恶化或出现巨额亏损甚至发生清理整顿、清算，使该项投资出现已经不能再给企业带来经济利益的情况时，应该计提长期投资减值准备。

5、固定资产减值准备固定资产由于市价持续下跌或设备技术陈旧、损坏、长期闲置等原因，导致可收回金额低于其帐面价值的，应将其差额计提固定资产减值准备。固定资产减值准备应按单项计提。

固定资产由于技术落后等原因，已不能再使用或虽可继续使用，但使用后将产生大量不合格产品．或长期闲置不用，预见的未来不会再使用，或遭毁损、已不再具有使用价值和转让价值等实质上已经不能再给企业带来经济利益的，可以全额计提固定资产减值准备。已全额计提减值准备的固定资产不再计提折旧。

6、无形资产减值准备企业拥有的无形资产如果已被其他新技术所替代，为企业带来的经济利益可能受到重大格响，或市价大幅度下降，预计在未来的摊销期间内不会恢复，或已超过法律保护年限；但仍有部分使用价值等减值情形出现时。应计提无形资产减值准备。无形资产减值准备应按单项计提。

如果无形资产已被其他新技术所替代，该无形资产已无使用价值和转让价值，或已超过法律保护年限并不能为企业带来经济利益等既丧失使用价值又丧失转让价值时，则不再计提无形资产减值准备，而应将无形资产的帐面价值全部转为当期损失。

7、在建工程减值准备在建工程长期停建，并预计在未来三年内不会重新开工，或所建项目在‘性能和技术上已经落后，给企业带来经济利益的可能具有很大的不确定性等减值情形出现时，应计提在建工程减值准备。在建工程减值准备应按单项计提。

8、委托贷款减值准备企业委托金融机构向其他单位贷出的款项，如果有迹象表明贷款单位的财务状况不良，贷款本金高于可收回金额的，应该计提委托贷款减值准备。

五、资产减值准备的会计处理的运用

企业会计制度列举了八类资产减值准备，但其计提方法与会计处理不尽相同，下面分别对其进行说明。

1、短期投资跌价准备。企业应当在期末对短期投资（包括短期股票投资和短期债券投资）进行检查，如果短期投资发生减值，应计提短期投资跌价准备。在计提时，可以按单项投资计提，也可以按投资类别或者投资总体计提。计提短期投资跌价准备时，借记“投资收益”科目，贷记“短期投资跌价准备”科目；如果短期投资的期末价值有所回升，应在原计提的减值准备范围内冲减短期投资跌价准备，作借记“短期投资跌价准备”、贷记“投资收益”的会计处理。

例如，某企业对外进行短期股票投资，期末实际可收回价值低于账面价值75000元，应计提短期投资跌价准备。

计提跌价准备时，应作会计分录：

借：投资收益—短期投资跌价准备 75000元

贷：短期投资跌价准备—股票 75000元

下一期末，该短期股票投资的实际可收回价值又回升了27000元，这时应作会计分录：

借：短期投资跌价准备—股票 27000元 贷：投资收益—短期投资跌价准备 27000元

2、坏账准备。企业应当在期末对应收款项（包括应收账款和其他应收款）进行检查，并预计可能产生的坏账损失。对预计可能发生的坏账损失，计提坏账准备。在备抵法下，估计坏账准备时，可以采用账龄分析法、应收账款余额百分比法和销售百分比法。计提坏账准备时，借记“管理费用”科目，贷记“坏账准备”科目；实际发生坏账时，借记“坏账准备”科目，贷记“应收账款”科目。如果发生的坏账又收回，应借记“应收账款”科目，贷记“坏账准备”科目；同时借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”科目。

例如，某企业2005年估计坏账损失为20000元，应计提坏账准备20000元。

计提坏账准备时，编制会计分录：

借：管理费用—坏账损失 20000元

贷：坏账准备 20000元 实际发生坏账时，编制会计分录： 借：坏账准备 20000元 贷：应收账款 20000元 坏账又收回时，编制会计分录： 借：应收账款 20000元

贷：坏账准备 20000元 借：银行存款 20000元 贷：应收账款 20000元

3、存货跌价准备。企业应当在期末根据成本与可变现净值孰低原则，按单项或分类对存货价值进行确定。如果期末存货成本低于可变现净值，不需要进行账务处理，资产负债表中的存货仍按期末账面价值列示；如果期末存货可变现净值低于成本，则必须在当期确认存货跌价损失，计提存货跌价准备。会计期末，比较存货的成本与可变现净值，计算出应计提的跌价准备，如果应提数大于存货跌价准备的已提数，应予补提；反之，应冲销部分已提数。提取和补提存货跌价准备时，借记“管理费用—计提的存货跌价准备”科目，贷记“存货跌价准备”科目；冲回或转销存货跌价损失时，作相反的会计分录。但是，当已计提跌价准