当前位置：首页 > 第04章 执业准则
行业协会发布标准可能仅能为本行业内部的预期使用者获取；合同条款仅能为合同双方获取，且仅适用于合同约定事项。
需要指出的是，如果鉴证报告仅限于特定使用者使用或仅服务于特定目的，但报告中未对鉴证报告的使用人和使用目的进行限制，这一事项本身并不表明CPA要对该特定使用者或特定目的负法律责任。CPA是否负法律责任取决于鉴证业务的具体环境以及法院的裁决。
六、证据
（一）总体要求
1．CPA应当以职业怀疑态度计划和执行鉴证业务，获取有关鉴证对象信息是否不存在重大错报的充分、适当的证据。
2．CPA应当及时对制定的计划、实施的程序、获取的相关证据以及得出的结论作出记录。
3．CPA在计划和执行鉴证业务，尤其在确定证据收集程序的性质、时间和范围时，应当考虑重要性、鉴证业务风险以及可获取证据的数量和质量。
（二）职业怀疑态度
1．概念
职业怀疑态度是指CPA以质疑的思维方式评价所获取证据的有效性，并对相互矛盾的证据，以及引起对文件记录或责任方提供的信息的可靠性产生怀疑的证据保持警觉。
2．性质
职业怀疑态度代表的是CPA执业时的一种精神状态，它有助于降低CPA在执业过程中可能遇到的风险。这些风险通常包括：忽略了可疑的情况；在决定证据收集程序的性质、时间和范围时使用了不恰当的假设；对证据进行了不恰当的评价等。
如果在执行业务过程中识别出的情况使其认为文件记录可能是伪造的或文件记录中的某些条款已发生变动，CPA应当作出进一步调查，包括直接向第三方询证，或考虑利用专家的工作，以评价文件记录的真伪。
（三）证据的充分性和适当性
CPA对鉴证对象信息提供可信性保证是建立在获取充分、适当证据的基础上的。证据的充分性和适当性分别是对证据数量和证据质量的衡量。
1．证据的充分性
证据的充分性是对证据数量的衡量，主要与CPA确定的样本量有关。在具体业务中，所需证据的数量受以下两方面因素的影响：
（1）鉴证对象信息的重大错报风险。风险越大，可能需要的证据数量越多；
（2）证据质量。证据质量越高，可能需要的证据数量越少。但是，如果证据的质量存在缺陷，CPA仅靠获取更多的证据可能无法弥补其质量上的缺陷。
2．证据的适当性
证据的适当性是对证据质量的衡量，即证据的相关性和可靠性。
在考虑证据的相关性时，CPA通常应当认识到：
（1）特定的程序可能只为某些认定提供相关的证据，而与其他认定无关；
（2）针对同一项认定，可以从不同来源获取证据或获取不同性质的证据；
（3）只与特定认定相关的证据并不能替代与其他认定相关的证据。
3．证据的可靠性的影响因素
证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决于获取证据的具体环境。CPA通常按照下列原则考虑证据的可靠性： 可靠性的影响因素 （1）从外部独立来源获取的证据比从其他来源获取的证据更可靠 （2）内部控制有效时内部生成的证据比内部控制薄弱时内部生成的证据更可靠 （3）直接获取的证据（如观察控制活动的实施）比间接获取或推论（如询问控来源 制活动的实施）得出的证据更可靠 （4）以文件记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的证据比口头形式的证据更可靠 （5）从原件获取的证据比从传真或复印件获取的证据更可靠 性质（重大例当证据是从某个独立的外部资料提供者那里获取的时候，如果该资料提供者学识外情况） 获取证据的有限（如刚介入某一行业，缺乏相关的经验），那么证据也不一定可靠 如果针对某项认定从不同来源获取的证据或获取的不同性质的证据能够相互印可靠性 具体环境 证，与该项认定相关的证据通常更有说服力。例如，从企业外部独立来源获取的信息可以增强CPA对责任方认定的信任程度。相反，如果从不同来源获取的证据或获取的不同性质的证据不一致，则表明一项或某项证据不可靠，CPA应当追加必要的程序予以解决
4．鉴证对象特征对证据的充分性和适当性的影响
证据的充分性和适当性还会受到鉴证对象特征的影响。
（1）针对一个期间的鉴证对象信息获取充分、适当的证据，通常要比针对一个时点的鉴证对象信息获取充分、适当的证据更困难。
（2）针对过程提出的结论通常限于鉴证业务涵盖的期间，CPA不应对该过程是否在未来以特定方式继续发挥作用提出结论。
5．判断证据充分性和适当性时的决策
CPA在判断证据充分性和适当性的时候，常常还会面临这样一种决策：增加成本能否给证据数量和质量带来相当的效益。
（1）由于不同来源或不同性质的证据可以证明同一项认定，因此，CPA可以考虑获取证据的成本与所获取信息有用性之间的关系，选择有效率的程序来收集高质量的、足够的证据。但是，CPA不应仅以获取证据的困难和成本为由减少不可替代的程序。
（2）在评价证据的充分性和适当性以支持鉴证报告时，CPA应当运用职业判断，并保持职业怀疑态度。
（四）重要性
所谓重要性，是指鉴证对象信息中存在错报的严重程度，这一错报程度在特定环境下可能影响预期使用者的判断和决策水平。这一概念是基于成本效益原则的要求而产生的。由于现代社会日趋复杂，CPA执行鉴证业务所面对的信息量日益庞大，在这种情况下，要求CPA去审查有关鉴证对象的全部信息，既无必要也无可能，只能采取选择性测试的办法。为此，CPA需要抓住鉴证对象信息的重要方面和重要事项加以审查，并收集证据予以证实。
在确定证据收集程序的性质、时间和范围，评估鉴证对象信息是否不存在错报时，CPA应当考虑重要性。CPA应当综合数量和性质因素考虑重要性。在具体业务中评估重要性以及数量和性质因素的相对重要程度，需要CPA运用职业判断。
数额大小毫无疑问是判断重要性的一个重要因素，同样类型的错报，数额大的显然比数额小的要严重。
在考虑性质因素时，CPA需要重点关注以下几个方面：
（1）错报属于错误还是舞弊，后者通常被认为更为严重。
（2）错报是否涉及履行合同义务。例如，某项错报使企业营运资金虚增几百元，从数量上看并不重要，但该错报可能使得企业营运资金从低于贷款合同的要求变为高于贷款合同的要求。
（3）错报是否影响收益趋势。例如，错报使经营成果由亏损变为盈利，利润变动趋势由下降变为增长。
重要性与鉴证业务风险之间存在直接的关系，这种关系是一种反向的关系。重要性水平越高，鉴证业务风险越低；重要性水平越低，鉴证业务风险越高。CPA在确定证据收集程序的性质、时间和范围、评估鉴证对象信息是否不存在错报时，应当考虑这种反向关系。
在考虑重要性时，CPA应当了解并评估哪些因素可能会影响预期使用者的决策。例如，特定标准允许鉴证对象信息的列报方式存在差异，那么，CPA就应当考虑采用的列报方式会对预期使用者产生多大的影响。
（五）鉴证业务风险
鉴证业务风险是指在鉴证对象信息存在重大错报的情况下，CPA提出不恰当结论的可能性。在直接报告业务中，鉴证对象信息仅体现在CPA的结论中，鉴证业务风险包括CPA不恰当地提出鉴证对象在所有重大方面遵守标准的结论的可能性。
鉴证业务风险=重大错报风险×检查风险
一般来说，鉴证业务风险包括以下几个组成部分，虽然这些组成部分并非对于所有的鉴证业务来说都是必须或重要的：
（1）重大错报风险
重大错报风险是指鉴证对象信息在鉴证前存在重大错报的可能性。
（2）检查风险
检查风险是指某一鉴证对象信息存在错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但CPA未能发现这种错报的可能性。
CPA对重大错报风险和检查风险的考虑受具体业务环境的影响，特别是受鉴证对象性质，以及所执行的是合理保证鉴证业务还是有限保证鉴证业务的影响。不同保
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