房地产行业审计指引初稿 - 图文

可能出现的财务错报风险为：房地产企业为了提前确认收入，通过采用政府公关等手段取得政府相关验收文件。 1.1.2推迟确认收入 房地产企业故意推迟商品房竣工决算，并以无法最终确定开发成本为由将预售房款长期挂账。 1.2审计难点 1.2.1提前确认收入 房地产开发企业可能以房地产收入确认未有明确的文件规定以“交房”为要件，并列举万科等房地产上市公司的收入确认政策以佐证其收入确认的正当性，要求提前确认收入。 1.2.2推迟确认收入 房屋价款按照房屋销售合同，已在预售阶段收取房屋价款，但未达到收入推迟确认的目的，不将交房记录提供给会计师或托以成本难以计量等理由。 1.3针对性的审计程序 1.3.1提前确认收入 在资产负债表日对房地产企业的地产开发项目进行现场观察，必要时取得照片，获得其是否达到入住条件的证据。 就《最高人民法院关于审理商品房买卖合同纠纷案件适用法律若干问题的解释》第十一条（见本文“一2.8.3”处引文），与房地产企业进行沟通，说明房屋交付是房地产风险报酬转移的必然条件。 1.3.2推迟确认收入 在资产负债表日对房地产企业的地产开发项目进行现场观察，观察房屋是否达到完工交付条件，是否存在房屋购买者入住装修情况。 要求房地产企业根据开发项目的预算成本、合同成本，合理估计尚未归集的尾工成本及后期成本，并在此基础上确认收入、配比结转成本。 2. 成本的确认、计量 2.1重点审计领域 2.1.1存在和发生 房地产开发企业往往对房地产开发成本采用流水账进行明细核算，这为房地产开发企业调节利润创造条件。实务中存在虚增开发成本的手段包括：在前期工程环节，虚增项目勘察、测绘、设计、咨询费用；在确认销售收入并核定开发成本时，预提莫须有的成本费用：在成本费用的归集中，建安工程费和土地费用占有绝大部分比例，一般在80%以上，其中土地费用发生额一般较大，但其笔数较少，相应的土地合同、付款单据、契税 17 / 20 缴纳证书等支撑材料容易取得，所以出现错报的可能性很小；相比而言，建安工程费就显得非常繁琐，一般情况下开发商与工程施工方在工程完工1年后进行结算，但是由于开发商对资金的需求，一般与施工方办理决算的期间会拖得很长；这样财务上在结转成本时一般就依据内部的工程造价师的预算进行成本预估，这涉及会计估计；延迟借款利息资本化的终止确认时点；出于集团利润考虑，以明显偏高的价格将建安、设计、配套工程间接发包给其他分/子公司等。 2.1.2成本的分摊 成本的结转涉及成本在各个环节的分摊。房地产企业可能为了利润调节的需要人为调节成本分摊方法。 2.2审计难点 2.2.1存在和发生 如果仅仅就账薄记录和支付凭证进行检查，很难取得适当的审计证据。项目组需要根据对房地产开发企业成本控制和核算的内部控制的了解，将成本确认延伸至公司成本控制关键文件，如预算文件、成本核算合同备查薄，合同文本的检查等。 对于预估成本，审计人员应根据所了解的公司对成本准确性采取的内部控制手段，取得预估依据的客观资料，对预估方法进行合理性评价，并在合理性评价的基础上复算成本预估结果，以证实房地产成本计量的准确性。一般来说，取得预估成本清单后，应对大额及异常项目进行逐一核实检查，取得预估成本估计的依据，如项目建设合同、施工进度确认书、项目期后付款台账等佐证的资料，必要时可向施工方对项目施工量予以函证。 2.2.2成本的分摊 成本的分摊属于重要的会计估计，涉及房地产管理当局大量的主观判断。因此项目组在审计时需要考虑的是分摊方法是否恰当，分摊是否保持了一贯性，并复算分摊结果的准确性。 2.3针对性的审计程序 2.3.1存在和发生 要求房地产企业提供记录了合同编号、合同主要内容、乙方、合同总价款、已付款、未付款等要素的房地产成本备查资料，就合同总价款或已付合同总价款与账计成本确认金额进行核对，并编制余额调节表（可提请房地产企业编制，审计人员复核）； 查验合同清单，确认构成房地产成本主要内容的成本项目无漏记、重记。 对于房地产完工项目，抽查合同、单项完工决算文件与账计确认金额进行比对检查；对于未完工项目，抽查合同、监理报告所示完工进度与账计确认金额进行比对检查。 对施工方就合同或工程决算总额、付款额、欠款额发函，以进一步证明成本发生的真实性。 2.3.2共同成本的分摊 在考虑共同成本的分摊是否恰当时，可参考《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》 18 / 20 [国税发（2009）31号文]第二十六条的规定。 在考虑成本分摊的合理性时，需要注意：凡有可能单独、有偿转让的公共配套设施（如底商、裙房、地下车库等），均应单独归集建造成本并配比结转销售或租赁成本，不得摊入商品房项目开发成本；否则，会导致主体项目利润虚减，形成账外资产。是否存在出现可单独、有偿转让的公共配套设施未分配成本的情况，可取得房屋验收机构出具的《房地产项目验收报告》上的实测面积（含不可售面积、商业、住宅、停车场面积等）作为成本分摊的基数进行复算。 分摊是否保持了一贯性，可采用对成本分摊进行复算的审计程序来取得适当的审计证据。 3. 资金往来 3.1重点审计领域 3.1.1隐瞒开发项目控制权转让情况 重点关注被审计单位现有账内看似与开发项目无关的大额资金往来。 3.1.2银行专项贷款资金违规使用 银行专项贷款资金帐户是否出现无明显商业理由的资金转入转出情况。 3.2审计难点 3.2.1隐瞒开发项目控制权转让情况 管理层可能隐瞒与合作方的合同，并就会计师关注的资金往来理由予以搪塞。 3.2.2银行专项贷款资金违规使用 房地产企业可能采用与工程施工方窜通的方法将银行专项贷款资金转出到施工企业，然后再从施工企业将贷款资金再转入到房地产企业的情况。由于资金滞留施工企业时间极短，房地产企业对此资金流动一般不会在会计账中对此现金流动进行确认；资金流动违背房地产企业与银行的贷款合同相关条款，并涉嫌舞弊和资金安全等潜在风险，而项目组是难以通过货币资金的余额查验和供应商应付款函证来发现这种违规活动，存在现金流量错报漏报而未被项目组查验的风险。 3.3针对性的审计程序 3.3.1隐瞒开发项目控制权转让情况 项目组需要询问管理层大额资金往来的商业理由，判断管理层所述理由的合理性，取得项目合作方合同，关注帐务处理的合理性，并就所述事项向垫资单位发函、考虑获取管理层声明书，并根据获得的证据在会计报表附注中披露。 3.3.2银行专项贷款资金违规使用 项目组需要取得客户银行存款对账单，从银行对账单上的资金流动记录为起点追踪房地产企业货币资金的账薄记录，以发现房地产企业是否存在货币资金不入账的情况。 4. 土地增值税的计缴 19 / 20 4.1重点审计领域 土地增值税作为损益减项的确认，对企业当期经营状况和资产负债情况具有重大影响。 4.2审计难点 土地增值税的计算由于涉及房地产计税成本的确认、共同成本的分摊、当地税务机关的自有裁量权等因素，其计价的准确性是审计的难点。 4.3针对性的审计程序 对于达到清算条件的房地产项目，项目组一般情况下应取得中介机构出具的，当地税务机关采信的《土地增值税清算税款鉴证报告》，将《土地增值税清算税款鉴证报告》的关键条款与账计金额进行核对。 对于未到达清算条件的房地产项目，项目组一般情况下应取得房地产企业编制的土地增值税预算表，对构成土地增值税预算数据的各基础数据进行复核、对土地增值税测算的方法进行检查，以确认预算数与实际发生数不存在重大差异；对于未达到清算条件的楼盘在收入确认的当期应按项目预计利润计提相应的土地增值税进入当期损益。 特别需要关注房地产项目土地来源不是通过缴纳土地出让金的方式取得的情况。房地产项目土地来源一般是通过向政府缴纳土地出让金、股东以土地投资投入等方式。当股东以土地高于原取得成本投入房地产企业时，根据土地增值税相关条款，是不需要缴纳土地增值税的；当房地产项目开发完毕，需要计缴土地增值税的时候，土地成本应按照土地最初取得的成本计量，而不是土地在房地产开发企业最终的账面价值计量。 20 / 20