财政部会计司讲解Chapter03--长期股权投资02

企业会计准则讲解—长期股权投资

在未来期间通过经营产生的损益中归属于投资企业的部分。取得投资时有关资产、负债的公允价值与其账面价值不同的,未来期间,在计算归属于投资企业应享有的净利润或应承担的净亏损时，应考虑被投资单位计提的折旧额推销额以及资产减值准备金额等进行调整。

应予关注的是,在对被投资单位的净利润进行调整时,应考虑重要性原则,不具有重要性的项目可不予调整。符合下列条件之一的,投资企业可以被投资单位的账面净利润为基础,计算确认投资损益,同时应在附注中说明不能按照准则中规定进行核算的原因:

(1)投资企业无法合理确定取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值。某些情况下,投资的作价可能因为受到一些因素的影响,不是完全以被投资单位可辨认净资产的公允价值为基础,或者因为被投资单位持有的可辨认资产相对比较特殊,无法取得其公允价值。这种情况下,因被投资单位可辨认资产的公允价值无法取得,则无法以公允价值为基础对被投资单位的净损益进行调整。

(2)投资时被投资单位可辨认资产的公允价值与其账面价值相比,两者之间的差额不具重要性的.该种情况下,因为被投资单位可辨认资产的公允价值与其账面价值差额不大,要求进行调整不符合重要性原则及成本效益原则。

(3)其他原因导致无法取得被投资单位的有关资料,不能按照准则中规定的原则对被投资单位的净损益进行调整的。例如,要对被投资单位的净利润按照准则中规定进行调整,需要了解被投资单位的会计政策以及对有关资产价值量的判断等信息,在无法获得被投资单位相关信息的情况下,则无法对净利润进行调整。

(例3－9) 沿用(例3－8)中的有关资料,假定长期股权投资的成本大于取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额的情况下,取得投资当年被投资单位实现净利润l600 万元.投资企业与被投资单位均以公历年度作为会计年度,两者之间采用的会计政策相同.由于投资时被投资单位各项资产、负偾的账面价值与其公允价值相同,不需要对被投资单位实现的净损益进行调整,投资企业应确认的投资收益为480万元。

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企业会计准则讲解—长期股权投资

(例3－10) 甲公司于20×7 年1 月10 日购入乙公司30%的股份,购买价款为2200万元,并自取得投资之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资当日,乙公司可辨认净资产公允价值为6000 万元,除表3－2 所列项目外,乙公司其他资产、负债的公允价值与账面价值相同。

表3－2 单位:万元 账面原价 已计提折公允价值 乙公司预旧或摊销 计使用年限 存货 固定资产 无形资产 小计 500 1,200 700 2,400 140 140 380 700 1,600 800 3,100 20 10 甲公司取得投资后剩余年限 16 8 假定乙公司于20×7 年实现净利润600 万元,其中在甲公司取得投资时的账面存货有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。固定资产、无形资产均按直线法提取折旧或摊销,预计净残值均为0。

甲公司在确定其应享有的投资收益时,应在乙公司实现净利润的基础上,根据取得投资时乙公司有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整(假定不考虑所得税影响):

存货账面价值与公允价值的差额应调减的利润＝(700－500)×80%＝160(万元)

固定资产公允价值与账面价值差额应调整增加的折旧额＝1600÷16－1200÷20＝40(万元)

无形资产公允价值与账面价值差额应调整增加的摊销额＝800÷8－700÷10＝30(元)

调整后的净利润＝600－160－40－30＝370(万元)

甲公司应享有份额＝370 × 30%＝111(万元)确认投资收益的账

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务处理为:

借:长期股权投资——损益调整1 110 000 贷:投资收益1 110 000 (三)取得现金股利或利润的处理

按照权益法核算的长期股权投资,投资企业自被投资单位取得的现金股利或利润,应区别以下情况分别处理:

1.自被投资单位分得的现金股利或利润未超过已确认投资损益的,应抵减长期股权投资的账面价值。在被投资单位宣告分派现金股利或利润时,借记“应收股利”科目,贷记“长期股权投资(损益调整)”科目。

2.自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认投资收益部分,但未超过投资以后被投资单位实现的账面净利润中本企业享有的份额,应作为投资收益处理。被投资单位宣告分派现金股利或利润时,按照应分得的现金股利或利润金额,借记“应收股利”科目,按照应分得的现金股利或利润未超过账面已确认投资收益的金额,贷记“长期股权投资(损益调整)”科目,上述借贷方差额贷记“投资收益”科目。

3.自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认投资收益,同时也超过了投资以后被投资单位实现的账面净利润中本企业按持股比例计算应享有的部分,该部分金额应作为投资成本的收回。

(四)超额亏损的确认

长期股权投资准则规定,投资企业确认应分担被投资单位发生的损失,原则上应以长期股权投资及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限,投资企业负有承担额外损失义务的除外。

这里所讲“其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益”通常是指长期应收项目,比如,企业对被投资单位的长期债权,该债权没有明确的清收计划、且在可预见的未来期间不准备收回的,实质上构成对被投资单位的净投资。应予说明的是,该类长期权益不包括投资企业与被投资单位之间因销售商品、提供劳务等日常活动所产生的长期债权。

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企业会计准则讲解—长期股权投资

按照长期股权投资准则规定,投资企业在确认应分担被投资单位发生的亏损时,应将长期股权投资及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目的账面价值综合起来考虑,在长期股权投资的账面价值减记至零的情况下,如果仍有未确认的投资损失,应以其他长期权益的账面价值为基础继续确认。另外,投资企业在确认应分担被投资单位的净损失时,除应考虑长期股权投资及其他长期权益的账面价值以外,如果在投资合同或协议中约定将履行其他额外的损失补偿义务，还应按《企业会计准则第l3 号——或有事项》的规定确认预计将承担的损失金额。

企业在实务操作过程中,在发生投资损失时,应借记“投资收益”科目,贷记“长期股权投资(损益调整)”科目。在长期股权投资的账面价值减记至零以后,考虑其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益,继续确认的投资损失应借记“投资收益”科目,贷记“长期应收款”科目；因投资合同或协议约定导致投资企业需要承担额外义务的,按照或有事项准则的规定,对于符合确认条件的义务,应确认为当期损失,同时确认预计负债,借记“投资收益”科目,贷记“预计负债”科目。

在确认了有关的投资损失以后,被投资单位于以后期间实现盈利的,应按以上相反顺序分别减记已确认的预计负债、恢复其他长期权益及长期股权投资的账面价值,同时确认投资收益。即应当按顺序分别借记“预计负债”、“长期应收款”、“长期股权投资”科目,贷记“投资收益”科目。

(例3－11) 甲企业持有乙企业40%的股权,能够对乙企业施加重大影响。20×4年12 月31 日该项长期股权投资的账面价值为4000 万元。乙企业20×5 年由于－项主要经营业务市场条件发生变化,当年度亏损6000 万元。假定甲企业在取得该投资时,乙企业各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相等,双方所采用的会计政策及会计期间也相同。则甲企业当年度应确认的投资损失为2400 万元。确认上述投资损失后,长期股权投资的账面价值变为1600 万元。

如果乙企业20×5 年的亏损额为12 000 万元,甲企业按其持股

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