会计审计案例 3

斯迪文工业公司与哈斯肯审计事务所之间的诉讼纠纷 (美国，1971年) 在索赔负债和经纪人的应收账款这两个大的方面，审计人员都通过口头和书面的方式对公司的高级管理人员进行了询问，并将高级管理人员的答复作为这些实质数据的准确性的根本依据。这也是他们的主要依据来源。审计过程中，在“被审计公司内外寻求知情人以获取必要信息”应该是可行的。不管怎样，“这些询问结果一定程度上可以给审计人员提供一些以前没有掌握的信息或向其提供某些可靠的证据”。在汽车保险有限公司的案件中，审计人员没有发现有其他证据能够证实该公司管理方面存在某些弊病的传言，并且也没有找到数据运做部门的数据和会计信息不可靠的证据。实际上，后来数据运做部门提供的信息的准确性有所改善，只是这一切都被公司的高级管理人员的造假活动冲淡了。 审计人员面临的形势十分严峻，提供会计信息的部门提供的数据难以信赖，在关键的地方管理层又提供虚假数据。在这些地方(索赔负债和经纪人的应收账款)不可能进行系统审计，但是可以也应该运用其他审计方式来达到验证数据是否准确的目的。审计人员应该对审计计划重新进行调整，在这项工作中安排更多的时间和更富有工作经验的审计人员。他们应该专门就这个特别的客户，以寻求证据和支持为重点，制定专门的审计方案。证据的其他来源可以是对所有索赔信息的分析，以及通过向经纪人进行函证，得到第三方认可的负债方面的证明。

就象工贸部的报告中所陈述的那样，审计人员对于公司高级管理层对询问的答复太过于相信了。

事后诸葛亮的事情做起来总是要容易得多，这里还有两点要强调一下。一是发生在一个组织的最高层的垄断式管理等形成的操纵(如同本案)或欺诈一般都难以被发现，所以，作为审计人员，应该时刻警惕这种操纵或欺诈存在的可能性。 二是审计程序中不能用其他事务来替代质量控制的要求，控制审计工作的工作质量应该从制定审计计划开始，并到审计结束，都能坚决予以贯彻执行。问题的关键在于审计人员在工作过程中遇到各种阻力时的工作态度。例如如何应对具体数据和证据不足的问题，以及如何加强在工作过程中调整、改变和补充审计技术和策略，以达到减少审计风险的目的的工作能力。

美国法尔莫公司会计报表舞弊案例分析

1,管理当局舞弊的动机客户进行舞弊的动机可谓多种多样,对其进行分析并在执行审计过程中予以考虑将有助于发现可能的舞弊.以下列举了导致管理当局产生舞弊冲动的几种常见原因: (1)客户公司正面临财务困难. (2)客户管理当局面临完成财务计划的压力. (3)存货为资产负债表中的一个重大项目. (4)存在合同所限定的供货方面的压力. (5)客户公司企图得到用存贷担保的融资. (6)管理当局面临来自资本市场的压力,如股价下跌,公司面临退市或被收购的风险等. 2,管理当局舞弊的机会并非所有的公司都可以通过存货造假虚增利润并瞒过注册会计师的盘点程序.事实上,对于有些公司,如那些规模很小,业务较简单的公司,要想瞒过注册会计师而在存货上做手脚是非常困难的.但存在以下情况时管理当局进行存货舞弊的可能性会增加: (1)客户公司是一个制造企业,或者说其拥有一个确定存货价值的复杂系统. (2)客户公司涉及高新技术或其他迅速变动的行业. (3)客户公司拥有众多的存货存放地点. 3,管理当局舞弊的迹象虚构资产会使公司的账户失去平衡.与以前的期间相比,销售成本会显得过低,而存货和利润将显得过高.当然,还可能会有其他的迹象.在评估存发高估风险的时候,注册会计师应回答以下问题,回答\是\越多,存货舞弊的风险就越高. (1)存货的增长是否快于销售收入的增长 (2)存货占总资产的百分比是否逐期增加 (3)存货周转率是否逐期下降 (4)运输成本所占存货成本的比重是否下降 (5)存货的增长是否快于总资产的增长 (6)销售成本所占销售收入的百分比是否逐期下降 (7)销售成本的账簿记录是否与税收报告相抵触 (8)是

否存在用以增加存货余额的重大调整分录 (9)在一个会计期间结束后,是否发现过入存货账户的重要转回分录 四,对注册会计师行业的启示和教训存货项目由于其自身的复杂性早已成为舞弊者趋之若骛的理想对象,同时也引起了注册会计师的特别关注.自从1938年美国著名的麦克森·罗宾斯药材公司审计案例发生后,美国注册会计师协会就将存货盘点列为公司审计必须进行的重要程序之一.然而,由于审计局限性的存在,注册会计师的疏忽以及客户管理当局舞弊技术的提高,依然有不少会计师事务所在存货审计中吃尽苦头.法尔莫公司案就是一个很好的证明.所谓\魔高一尺,道高一丈\注册会计师只要不断地吸取昔日教训,努力完善审计技术,切实提高查处舞弊的能力,就必定能将存货审计失败的风险降至最低.那么,从法尔莫案件中我们能得到怎样的启示和教训呢 1,对舞弊的动机和机会予以充分关注. 由于舞弊存在被发现的风险以及道德方面的压力,也就是说舞弊亦有成本,所以在正常情况下,理性的人宁愿尊重客观事实.不过,一旦面临某种压力和诱惑,客户舞弊的冲动会变得强烈.法尔莫公司正是由于亏损的压力以及莫纳斯急欲筹资扩张的欲望才铤而走险,走上了造假的不归之路.可见,注册会计师对舞弊的动机进行分析有助于降低审计风险. 2,重视分析性程序的应用. 鉴于盘点程序具有局限性,注册会计师无法指望通过盘点解决所有的问题.若想发现舞弊的蛛丝马迹,分析性程序不啻为一种十分有效的审计方法.这一程序从整体的角度对客户提供的各种具有内在勾稽关系的数据进行对比分析,有助于发现重大误差.如前文所述,由于存货造假会使有些项目出现异常,因而对存货与销售收入,总资产,运输成本等项目进行比例和趋势分析,并对那些异常的项目进行追查,就很可能揭示出重大的舞弊. 另外,还可以将财务报表与报表附注,财务状况说明书,税务报告以及其他类似的文件相互核对以尽可能降低审计风险. 3,重要性原则的恰当应用. 重要性原则是审计工作中一个重要原则,对于资产负债表中占有重要比例的项目,注册会计师必须特别予以关注,尤其对那些内部控制制度较为薄弱而在资产负债表中又占有相当比重的项目,就不能采用一般的常规审计程序,而应实施特别的详查方法.对于法尔莫公司这样一个商业企业,存货应是极其重要的项目.注册会计师本应针对存发设计特别的抽查或详查程序,而事实上却只采取了例行的提前数月通知,少量抽样的常规盘点程序,正是这种简单的处理使得莫纳斯等人有了可乘之机. 4,对注册会计师进行专职培训,以提高查找资产舞弊的能力. 通过上述案例分析,我们应该看到审计客户的舞弊水平在不断提高,其手段从简单的违纪违规转向了有预谋,有组织的技术造假;从单纯的账簿造假转向了从传票到报表的全面会计资料造假.同时,舞弊人员的反查处意识增强,对审计人员的常用审计方法有所了解和掌握.因而,仅靠以前简单的方法已不能满足当前的需要.为能够胜任专业工作,注册会计师必须不断提高自身查处舞弊的能力.所以,为维护注册会计师行业的健康发展,使会计师事务所减少诉讼的风险,职业团体应对注册会计师进行专职培训,以提高查找资产舞弊的能力.

对美国南方保健公司的审计案例分析

一.引言

2003年3月18日，美国最大的医疗保健公司——南方保健会计造假丑闻败露。该公司24．69亿美元的利润，相当于该期间实际利润（-1000万美元）的247倍。这是SOX法案颁布后，美国上市公司曝光的第一大舞弊案，也是美国司法部亲自督办的第一要案。该案件创下了上市公司财务舞弊涉案人员最多的记录。同时一直为该公司审计并签发无保留意见的安永事务所被推上风口浪尖。尽管这次重大的舞弊揭露的原因是高管的投案自首，安永是先并不知情。但是事实上，安永在审计过程中存在严重疏忽，它忽视明显的财务预警信号，并且未对公司的治理环境做出充分了解，进而导致重大的审计失败。安永在审计过程中所犯

的错误值得我们深思。下面将从三个角度，根据准则审计师应当遵守的条例，南方保健的事实情况和安永的失误，分别对美国南方保健审计案例进行详细分析。

安永审计失败的具体分析 1. 缺乏形式上的独立性

【根据审计准则第二章第十四条，审计师应当遵守实质上和形式上的独立。如果，审计师在接受审计业务前必须验证独立性，并且在审计过程中保持独立性，如果出现妨害审计独立性的状况，审计师有责任将其降低到可接受的水平】 【根据SOX法规定，上市公司的审计师禁止为其提供除税务的非审计业务，否则审计师将缺乏形式上的独立性】

实际情况是，直到南方保健解雇安永时，南方保健一直是安永会计师事务所伯明翰办事处的最大客户。2001年，安永向南方保健收取了370万美元的服务费，其中250万美元的咨询服务等非审计服务费远远超过了120万美元的财务报表审计费②。根据有关规定，安永不可以为上市公司的南方保健提供咨询一类非审计业务，这回影响安永在审计过程中的独立性，一旦其热衷于提供非审计服务, 则其利益将很可能与企业管理当局的利益捆绑在一起, 由此极有可能导致独立性丧失。 安永独立性的缺乏违反了CEPROC。

2.未充分考虑公司治理环境和管理层的正直性

【根据GAAS规定，审计师在接受审计业务之前和实行审计的计划阶段，必须对公司的环境有所了解，包括公司的控制环境，管理者的个人操守等，从而判断是否应该接受该项审计业务以及判断公司的固有风险】 a).刚愎自用的管理风格

安永在接受审计业务之前，在继续其审计业务之前以及在审计的计划阶段都应当对管理人员的个人诚信度以及为管理风格作出评估，从而决定是否接受该审计和审计面临的风险。而安永并未对此有所行动，未能在事前降低公司存在舞弊却未发现的可能性，可是说安永在审计过程中违反了GAAS。

b).形同虚设的董事会

安永应当意识到如果没有董事会以及独立董事的监督，斯克鲁西很有可能完全以个人意愿来管理公司，凌驾于公司制度和规定的行业守则之上，并且不受任何人和组织的监管，那么发生舞弊的可能性将会大大增加。

3．未充分了解南方保健的内控风险

【根据GAAS规定，无论审计是是否依赖于公司的内控制度，都应当对内控作出充分了解，在根据公司的内控实行情况来判定控制风险，从而判断只进行实质性测试或combined approach。如果控制风险为高， 则可以不依赖内控。审计师应当向审计委员会报告内控情况，并提出相应改进建议】 南方保健内部审计部门由于审计委员会的玩忽职守而势单力薄，开展工作时处处受阻，无法履行财务审计和经营绩效审计的职责。南方保健内部审计人员抱怨说：“我们无法接触重要的账簿资料，对公司会计软件中的一些模块，我们也没有进入的权限。” 内部审计是内部控制的一种特殊形式，其目标在于“评价活动及其记录的真实性、合法性和有效性”。 内部审计部门应对企业的各种财务资料的可靠性和完整性、企业资产运用的经济有效性等进行审核。公司内部审

计部门是公司内控的重要组成部分。

而对于南方保健这样的一个国际大公司，不可能仅进行实质性测试（工作量太大），而是应该结合内控情况，良好的内控可以保证并监督南方保健的财务状况，而南方保健形同虚设的内控制度起不到任何监管公司财务资料的作用。安永没有充分了解评估以及披露这些状况，并且怀疑南方保健存在舞弊的事实。而实际上。事实上，在这种情况下，安永应当遵循审慎性原则。 4.忽视重要财务项目

【根据GAAS，在实行实质性测试的时候，审计师应当通过现金盘点和银行函证等方式确定现金状况】 在资产项目中，南方保健虚增了3亿美元的现金。

作为报表科目中最为敏感的项目，现金是最能反应报表真实性的项目之一，同时也是审计师通过银行询证函等手段最容易发现漏报错报的项目。在如此重大的现金虚构之前，安永完全可以以此为突破口，追查虚构收入、虚减成本费用等舞弊行为，而安永却忽视了这个重要的财务项目，从而未能发现如此重大的舞弊情况

5.忽略大额的非主营业务收入

【根据GAAS规定，审计师应当根据审慎性原则对公司报表上出现的非正常盈利收入进行具体分析，在询问管理人员之前自身应当存有相应的解释，用以验证公司解释的合理性】

与同行业的其他企业相比，南方保健通过收购迅速扩张，利润率的成长也异常迅猛。2000年该公司的税前收益比1999年增长了一倍多，达到5.59亿美元，但营业收入仅增长了3%. 2001年的税前收益接近1999年的两倍，而销售额只增长了8%.

安永应当考虑该庞大金额的非主营业务收入的来源，并且通过各种手段加以验证，证实是否存在这些项目的收入，如果存在，金额是否正确是否合理。而安永在审计中并未进行考量。

6.若干财务预警信号

【根据GAAS，审计师应当在审计过程中始终保持应有的职业审慎，对于出现的财务预警信号进行深入调查研究，从而判定时候有真实的危机或者舞弊发生，不能只听信当局的一面之词。】 a).司法调查

2001年，南方保健被指控开给“老年人医疗保险计划”的账单一直过高，具欺诈性。同年12月，它同意支付790万美元以了该起诉。在2001年度审计现场工作结束前3个月，司法部展开对南方保健欺诈案件的调查，就已经向安永发

③

出了强烈的警示信号。

尽管有如此强烈的警示信号，安永对南方保健管理当局的诚信经营并未产生质疑，安永的注册会计师本应在年度审计时提高执业谨慎，加大对相关科目的审查力度，但事实上，安永非常轻易地忽略了这个信号，违反了GAAS。

b) .对政策调整的明显错误利润影响估计

2002年8月，南方保健对外发布公告，称Medicare对有关理疗门诊服务付款政策的调整每年会影响公司利润达1.75亿美元。事实上，根据医疗行业的普