新老准则合并报表比较

新老准则合并报表比较

一、合并报表的目的

1.老制度认为编制合并报表的目的是“完整正确评价一个母公司”，这一点可从两个方面来理解。一方面，由于母公司控制了子公司，可以调动子公司的资产、安排子公司经营，因此需要将子公司的资产、营业收入等指标通过合并报表予以反映，从而可以正确评价母公司的控制能力和经营规模。另一方面，通过将未实现的内部利润、重复计算的经营规模等不符合合并主体真实情况的数据通过合并报表予以剔除，从而避免母公司利用控制的能力粉饰会计报表。

2.新准则同老制度一样，也认为合并报表的主要目的也是为了“完整正确评价一个母公司”，尤其是新准则规定了母公司对子公司的投资在母公司的账上用成本法核算，更加需要通过合并报表转换为权益法口径的数据。新准则倾向的实体理论，强调合并报表同时又是为少数股东服务。这种目的在实务中体现得不够明显或不具备现实意义。一是因为少数股东往往无法获悉各自在合并报表中的比重，二是少数股东对子公司无法实施控制、合并数据对其不具有经济意义。 二、合并范围的确定

老制度规定以控制原则为主兼顾重要性原则和所有权理论，而新准则规定以控制为唯一原则，不再考虑重要性原则和所有权理论，凡是被控制的子公司均属于合并报表的组成部分，包括关停并转、国外受管制、金额较小、业务特殊等子公司。

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这里，“控制”是一个十分重要的概念，那么怎样才算是“控制”呢？新准则的说法是：“控制，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。”

另外，新准则第33号中第七、八条明确作了以下规定：“第七条 母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权，表明母公司能够控制被投资单位，应当将该被投资单位认定为子公司，纳入合并财务报表的合并范围。但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外。”；“第八条 母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权，满足下列条件之一的，视为母公司能够控制被投资单位，应当将该被投资单位认定为子公司，纳入合并财务报表的合并范围。但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外：（一）通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权。（二）根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策。（三）有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。（四）在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。

根据以上原理，笔者单位在执行新准则，重新确定合并范围时，作出了以下判断，并确定了合并范围：

1、笔者单位的长期投资帐上有对一家大型上市公司的长期投资，我单位为最大的的股东，执行老制度时一直按有重大影响，以权益法核算。新准则下，要不要纳入合并范围呢？经过分析，虽然笔者单位为该上市公司的最大股东，但是却没有在公司董事会上有表决权，我

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单位按投资份额比例应占的表决权份额全部有关按协议委托给了上级公司，从而使我单位的上级公司对该上市公司形成了“控制”。在这种情况下，我单位在按新准则编制合并报表时就没有将该上市公司纳入了合并范围。

2、对有“控制”的被投资企业，不管其是否资不抵债、是否持续经营、还是资产规模较小，一律纳入合并范围，

3、由于是国有老企业，在早期投资管理上存在一些问题，单位下属被投资企业，有些已经名存实亡，有些企业连资料都不齐全，营业执照也已经被吊销，早已停止运作，但财务帐上却无法销帐。这些壳体企业，也为执行新准则带来了难度。在执行新准则前，我们想尽办法将这些企业“销号”，不再纳入合并范围，为明确合并范围扫清了障碍。

三、合并抵销的内容

新准则老制度有关合并抵销的内容基本相同，即“两个消灭”的意思：一是“消灭”子公司的净资产、净利润（包括利润分配及未分配利润等派生数），二是“消灭”内部重复和内部利润。但是，新准则修改了合并商誉（合并价差）、未确认投资损失等事项的抵销方法。 这些变化对编制合并报表的影响较大。 1、关于合并商誉（合并价差）

在会计实务操作中，老制度将母公司的长期股权投资大于各种子公司的账面“份额”之差处理为“合并价差”。笔者多年的合并报表都是这样操作的。 但在执行新准则后，按新准则的规定，母公司对

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同一控制的子公司的长期股权投资在账上调整为等于子公司的账面“份额”而不再存在差额，又规定将母公司对非同一控制的子公司的长期股权投资大于子公司的账面“份额”的差额保留在账上但在合并报表上分解为两个部分——公允价值与账面价值之差（以下简称“两种价值差”）和“商誉”并分别处理：两种价值差调整合并报表中的子公司报表，“商誉”在合并报表中单独列示再作减值测试、如有减值提取减值准备。如果没有商誉，新准则老制度关于合并借差的处理方法是“异曲同工”，只是时间和各期数据不同。如果存在商誉，则另当别论，因为商誉是否减值以及减值的幅度是无法预定时间的。 相反，小于的差额参照处理，但其中的负商誉一次计入营业外收入，而不像正商誉那样作减值测试。一些老制度规定的账务处理，新准则改为脱离账本的合并报表的处理。 2、关于“未确认投资损失”

笔者多年编制合并报表，由于国有老企业存在很多经营、管理上的问题，一些被投资公司亏损严重，甚至出现资不抵债的现象，并且没有迹象表明这些公司会摆脱资不抵债的困境。在按老制度编制的合并报表中，对于已经资不抵债的并表单位的净资产，规定全部由母公司承担并设置了“未确认投资损失”报表项目。多年来，笔者一直觉得这种会计处理方法有点“粉饰”报表的嫌疑，因为母公司对被投资企业应该有承担责任的义务，把这些巨大亏损仅列示在“未确认投资损失”，而对合并报表的未分配利润没有影响，似乎不能反映整个合并集团的真实的未分配利润的情况。

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