当前位置：首页 > 第八讲 企业所得税筹划
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纳税人进行捐赠时应当注意符合税法规定的要件，即应当通过特定的机构进行捐赠，而不能自行捐赠，应当用于公益性目的，而不能用于其他目的。通过符合税法要求的捐赠可以最大限度地降低企业的税收负担。如果企业在当年的捐赠达到了限额，则可以考虑在下一个纳税年度再进行捐赠，或者将一个捐赠分成两次或者多次进行。
【例8－6】某工业企业2010年度预计可以实现会计利润（假设等于应纳税所得额）1 000万元，企业所得税税率为25%。企业为提高其产品知名度及竞争力，树立良好的社会形象，决定向有关单位捐赠200万元。企业自身提出两套方案，第一套方案：进行非公益性捐赠或不通过我国境内非营利性社会团体、国家机关做公益性捐赠；第二套方案：通过我国境内非营利性社会团体、国家机关进行公益性捐赠，并且在当年全部捐赠。请对上述两套方案进行评析，并提出纳税筹划方案。
【分析】第一种方案不符合税法规定的公益性捐赠条件，捐赠额不能在税前扣除。该企业2010年度应当缴纳企业所得税：1 000×25%＝250（万元）。
第二种方案，捐赠额在法定扣除限额内的部分可以据实扣除，超过的部分不能扣除。企业应纳所得税为：（1 000－1 000×12%）×25%＝220（万元）。
为了最大限度地将捐赠支出予以扣除，企业可以将该捐赠分两次进行，2010年年底一次捐赠100万元，2011年度再捐赠100万元。这样，该200万元的捐赠支出同样可以在计算应纳税所得额时予以全部扣除。该纳税筹划方案比第二种方案少缴企业所得税：（200－120）×25%＝20（万元）。 6.企业股权投资中的纳税筹划
根据《中华人民共和国企业所得税法》的规定，企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。投资资产，是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。投资资产按照以下方法确定成本： （1）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本。
（2）通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。 企业转让资产，该项资产的净值，准予在计算应纳税所得额时扣除。资产的净值，是指有关资产、财产的计税基础减除已经按照规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额。
根据《中华人民共和国企业所得税法》的规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益是免税收入。符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。上述股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。
如果企业准备转让股权，而该股权中尚有大量没有分配的利润，此时，就可以通过先分配股息再转让股权的方式来降低转让股权的价格，从而降低股权转让所得，减轻所得税负担。
【例8－7】甲公司于2007年3月15日以银行存款1 000万元投资于乙公司，占乙公司（非上市公司）股本总额的70%，乙公司当年获得净利润500万元。乙公司保留盈余不分配。2009年9月，甲公司将其拥有的乙公司70% 的股权全部转让给丙公司，转让价为人民币1 210万元。转让过程中发生的税费为0.7万元。甲公司应当如何进行纳税筹划？
【分析】如果甲公司直接转让该股权，可以获得股权转让所得：1 210－1 000－0.7＝209.3（万元）。应当缴纳企业所得税：209.3×25%＝52.325（万元）。税后纯所得为：209.3－52.325＝156.975（万元）。 如果甲公司先获得分配的利润，然后再转让股权，则可以减轻税收负担。方案如下：2009年3月，董事会决定将税后利润的30%用于分配，甲公司分得利润105万元。2009年9月，甲公司将其拥有的乙公司70%的股权全部转让给丙公司，转让价为人民币1 100万元。转让过程中发生的税费为0.6万元。在这种方案下，甲公司获得的105万元股息不需要缴纳企业所得税。甲公司获得的股权转让所得为：1 100－1 000－0.6＝99.4（万元）。应当缴纳企业所得税：99.4×25%＝24.85（万元）。税后纯所得为：105＋99.4－24.85＝179.55
（万元）。通过纳税筹划，多获得利润：179.55－156.975＝22.575（万元）。 7.预缴企业所得税中的纳税筹划
《中华人民共和国企业所得税法》第54条规定：“企业所得税分月或者分季预缴。企业应当自月份或者季度终了之日起15日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。企业应当自年度终了之日起5个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款。”企业根据上述规定分月或者分季预缴企业所得税时，应当按照月度或者季度的实际利润额预缴；按照月度或者季度的实际利润额预缴有困难的，可以按照上一纳税年度应纳税所得额的月度或者季度平均额预缴，或者按照经税务机关认可的其他方法预缴。预缴方法一经确定，该纳税年度内不得随意变更。
根据税法的上述规定，企业可以通过选择适当的预缴企业所得税办法进行纳税筹划。当企业预计当年的应纳税所得额比上一纳税年度低时，可以选择按纳税期限的实际数预缴，当企业预计当年的应纳税所得额比上一纳税年度高时，可以选择按上一年度应税所得额的1/12或1/4的方法分期预缴所得税。
根据国家税务总局的规定，为确保税款足额及时入库，各级税务机关对纳入当地重点税源管理的企业，原则上应按照实际利润额预缴方法征收企业所得税。各级税务机关根据企业上年度企业所得税预缴和汇算清缴情况，对全年企业所得税预缴税款占企业所得税应缴税款比例明显偏低的，要及时查明原因，调整预缴方法或预缴税额。各级税务机关要处理好企业所得税预缴和汇算清缴税款入库的关系，原则上各地企业所得税年度预缴税款占当年企业所得税入库税款（预缴数＋汇算清缴数）应不少于70%。
【例8－8】某企业2009纳税年度缴纳企业所得税1 200万元，企业预计2010纳税年度应纳税所得额会有一个比较大的增长，每季度实际的应纳税所得额分别为1 500万元、1 600万元、1 400万元、1 700万元。企业选择按照纳税期限的实际数额来预缴企业所得税。请计算该企业每季度预缴企业所得税的数额，并提出纳税筹划方案。
【分析】按照25%的企业所得税税率计算，该企业需要在每季度预缴企业所得税分别为375万元、400万元、350万元、425万元。
由于企业2010年度的实际应纳税所得额比2009年度的高，而且也在企业的预料之中，因此，企业可以选择按上一年度应税所得额的1/4的方法按季度分期预缴所得税。这样，该企业在每季度只需要预缴企业所得税300万元。假设银行活期存款利息为1%，假设每年计算一次利息。则该企业可以获得利息收入：（375－300）×1%×9÷12＋（400－300）×1%×6÷12＋（350－300）×1%×3÷12＝1.187 5（万元）。 8.利用汇率变动趋势进行纳税筹划
根据现行的企业所得税政策，企业所得以人民币以外的货币计算的，预缴企业所得税时，应当按照月度或者季度最后一日的人民币汇率中间价，折合成人民币计算应纳税所得额。年度终了汇算清缴时，对已经按照月度或者季度预缴税款的，不再重新折合计算，只就该纳税年度内未缴纳企业所得税的部分，按照纳税年度最后一日的人民币汇率中间价，折合成人民币计算应纳税所得额。
如果纳税人的外汇收入数额不大，或者外汇汇率基本保持不变，利用上述规定进行纳税筹划的空间不大。但如果纳税人的外汇收入数额较大并且外汇汇率变化较大，利用上述规定进行纳税筹划的空间就比较大。如果预计某月底人民币汇率中间价将提高，则该月的外汇所得应当尽量减少，如果预计某月底人民币汇率中间价将降低，则该月的外汇所得应当尽量增加。如果预计年底人民币汇率中间价将提高，则预缴税款数额与应纳税额的差额应当尽量减少，如果预计年底人民币汇率中间价将降低，则预缴税款数额与应纳税额的差额应当尽量增加。
例8－9：某公司主要从事对美外贸业务，每月都有大量的美元收入。该公司选择按月预缴企业所得税。该公司2008年度1～5月，每月美元收入分别为2 000万美元、1 500万美元、1 500万美元、1 000万美元、1 000万美元。假设每月最后一日美元的人民币汇率中间价分别为：7.5230、7.4910、7.4610、7.4310、7.4110。请计算该公司每月美元收入应当预缴多少企业所得税并提出纳税筹划方案。
该公司1月份应当预缴企业所得税：2 000 × 7.523 0 × 25% = 3 761.5（万元）；2月份应当预缴企业所得税：1 500 × 7.491 0 × 25% = 2 809.1（万元）；3月份应当预缴企业所得税：1 500 × 7.461 0 × 25% = 2 797.9（万元）；4月份应当预缴企业所得税：1 000 × 7.4310 × 25% = 1 857.8（万元）；5
月份应当预缴企业所得税： 1 000 × 7.4110 × 25% = 1 852.8（万元）；合计预缴企业所得税：3 761.5 + 2 809.1 + 2 797.9 + 1 857.8 + 1 852.8 = 13 079.1（万元）。如果该公司能够预测到美元的人民币汇率中间价会持续降低，则可以适当调整取得收入所在月份，例如，将2008年度1～5月份的每月美元收入调整为：1 000万美元、1 000万美元、1 000万美元、1 500万美元、2 500万美元，收入总额并未发生变化，只是改变了总收入在各月份的分布情况。经过纳税筹划，该公司1月份应当预缴企业所得税：1 000 × 7.523 0 × 25% = 1 880.8（万元）；2月份应当预缴企业所得税：1 000 × 7.4910 × 25% = 1 872.8（万元）；3月份应当预缴企业所得税：1 000 × 7.4610 × 25% = 1 865.3（万元）；4月份应当预缴企业所得税：1 500 × 7.4310 × 25% = 2 786.6（万元）；5月份应当预缴企业所得税：2 500 × 7.4110 × 25% = 4 631.9（万元）；合计预缴企业所得税：1 880.8 + 1 872.8 + 1 865.3 + 2 786.6 + 4 631.9 = 13 037.4（万元）。经过纳税筹划，减轻税收负担：13 079.1 - 13 037.4 = 41.7（万元）。 9.利用个人接受捐赠免税政策进行纳税筹划
根据我国现行的个人所得税政策，个人接受捐赠的财产不需要缴纳个人所得税。根据我国现行的企业所得税政策，企业接受捐赠的财产也要缴纳企业所得税。企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额，其中包括接受捐赠收入。接受捐赠收入，是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。 因此，某主体如果向企业捐赠，则接受捐赠的企业需要缴纳企业所得税，如果捐赠人向企业的股东个人捐赠，则股东个人不需要缴纳个人所得税。股东再将该捐赠款或者捐赠物出资到该企业中，相当于捐赠人直接向企业捐赠。
例8－10：赵先生生前立了一份遗嘱，将其价值500万元的财产在死亡以后赠与甲公司，甲公司是有限责任公司，有三位股东。赵先生如何进行税务规划可以避免缴纳企业所得税？
按照我国《中华人民共和国企业所得税法》的规定，甲公司需要缴纳25% 的企业所得税，即：500 × 25% = 125（万元）。根据我国《中华人民共和国个人所得税法》的规定，个人向个人捐赠财产是不需要缴纳个人所得税的。因此，赵先生可以修改遗嘱，将其财产赠与甲公司的三位股东，同时要求该股东将该不动产作为出资增加甲公司的注册资本，这样，该不动产同样可以转移到甲公司的名下，但在整个过程中都不需要缴纳所得税，也不需要缴纳房产税、契税等其他税。 10.固定资产修理中的纳税筹划
固定资产的修理费用是企业生产经营过程中经常发生的费用，根据修理程度的不同，企业所得税法规定了不同的扣除政策。根据《企业所得税税前扣除办法》（国家税务总局2000年5月16日发布，国税发［2000］84号）第31条的规定，纳税人的固定资产修理支出可在发生当期直接扣除。根据《中华人民共和国企业所得税法》第13条的规定，固定资产的大修理支出应当作为长期待摊费用。按照固定资产尚可使用年限分期摊销。固定资产的大修理支出有两个标准：
（1）修理支出达到取得固定资产时的计税基础50% 以上。 （2）修理后固定资产的使用年限延长2年以上。
如果企业的固定资产修理支出达到了大修理支出的标准，可以通过采取多次修理的方式来获得当期扣除修理费用的税收待遇。
例8－11：某企业2009年度准备修理一台价值为100万元的设备，修理费用为55万元，修理后该固定资产可以延长使用年限3年。该设备的折旧年限为10年，固定资产残值为原值的5%，已经提取折旧5年（不包括2009年）。假设2009年10月8日开始对该设备进行修理，2009年11月30日完工。该企业2009年度未考虑本设备折旧和修理费的应纳税所得额为300万元。请计算该企业应当如何进行摊销，并提出纳税筹划方案。
由于本次修理费占该设备原值的55% 且修理后固定资产的使用年限延长2年以上，属于固定资产大修理支出，不能在所得税前进行当期扣除，而应当按照固定资产尚可使用年限分期摊销。由于该固定资产尚可使用7年，因此，该55万元的大修理支出应当每年摊销7.86万元。该固定资产每年应当提取折旧：100 ×（1 - 5%）÷ 10 = 9.5（万元）。该企业2009年度应纳税所得额为：300 - 7.86 - 9.5 = 282.64（万元），
应纳税额为：282.64 × 25% = 70.66（万元）。假设该企业2010年度不考虑本设备折旧的应纳税所得额为400万元，则2010年度该企业应纳税所得额为：400 - 7.86 - 9.5 = 382.64（万元）；应该缴纳企业所得税：382.64 × 25% = 95.66（万元）。
该企业可以将该修理变成两个阶段，第一阶段从2009年10月8日开始修理，至10月31日修理完毕，支付修理费25万元，第二阶段从2010年1月4日开始修理，至1月31日修理完毕，支付修理费30万元。由于上述两次修理均不构成大修理支出，可以在当期扣除。该企业2009年度应纳税所得额为：300 - 7.86 - 25 = 267.14（万元），应纳税额为：267.14 × 25% = 66.79（万元）。假设2010年度，该企业未考虑本设备折旧和修理费的应纳税所得额为400万元，则2010年度该企业应纳税所得额为：400 - 7.86 - 30 = 362.14（万元），应当缴纳所得税：392.14 × 25% = 90.54（万元）。
经过纳税筹划，2009年度第二种方案比第一种方案一共少缴企业所得税：70.66 - 66.79 = 3.87（万元），2010年度第二种方案比第一种方案一共少缴企业所得税：95.66 - 90.54 = 5.12（万元）。当然，从2011年开始，第二种方案将比第一种方案多缴纳企业所得税，即从长远来看，两种方案最终所需要缴纳的企业所得税总额是相同的，但是第二种方案提前获得了修理费的税前扣除，从而相当于为企业提供了一笔无息贷款。 11.恰当选择享受优惠政策的起始年度进行纳税筹划
根据现行的税收政策，企业所得税按纳税年度计算。纳税年度自公历1月1日起至12月31日止。企业在一个纳税年度中间开业，或者终止经营活动，使该纳税年度的实际经营期不足12个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。
企业从事国家重点扶持的公共基础设施项目的投资经营的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。企业从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。
对经济特区和上海浦东新区内在2008年1月1日（含）之后完成登记注册的国家需要重点扶持的高新技术企业，在经济特区和上海浦东新区内取得的所得，自取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第二年免征企业所得税，第三年至第五年按照25% 的法定税率减半征收企业所得税。国家需要重点扶持的高新技术企业，是指拥有核心自主知识产权，同时符合《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第93条规定的条件，并按照《高新技术企业认定管理办法》认定的高新技术企业。经济特区和上海浦东新区内新设高新技术企业同时在经济特区和上海浦东新区以外的地区从事生产经营的，应当单独计算其在经济特区和上海浦东新区内取得的所得，并合理分摊企业的期间费用；没有单独计算的，不得享受企业所得税优惠。经济特区和上海浦东新区内新设高新技术企业在按照本通知的规定享受过渡性税收优惠期间，由于复审或抽查不合格而不再具有高新技术企业资格的，从其不再具有高新技术企业资格年度起，停止享受过渡性税收优惠；以后再次被认定为高新技术企业的，不得继续享受或者重新享受过渡性税收优惠。
企业所得税的一些定期优惠政策是从企业取得生产经营所得的年度开始计算的，如果企业从年度中间甚至年底开始生产经营，该年度将作为企业享受税收优惠政策的第一年。由于该年度的生产经营所得非常少，因此，企业是否享受减免税政策意义并不是很大，此时，企业就应当恰当选择享受税收优惠的第一个年度，适当提前或者推迟进行生产经营活动的日期。
例8－12：某公司根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第87条的规定，可以享受自项目取得第一笔生产经营收入的纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税的优惠政策。该公司原计划于2009年11月份开始生产经营，当年预计会有亏损，从2010年度至2015年度，每年预计应纳税所得额分别为100万元、500万元、800万元、1 000万元、1 500万元和2 000万元。请计算从2009年度到2015年度，该公司应当缴纳多少企业所得税并提出纳税筹划方案。
该企业从2009年度开始生产经营，应当计算享受税收优惠的期限。该公司2009年度至2011年度可以享受免税待遇，不需要缴纳企业所得税。从2012年度至2014年度可以享受减半征税的待遇，因此，需要缴纳企业所得税：（800 + 1 000 + 1 500）× 25% × 50% = 412.5（万元）。2015年度不享受税收优惠，需要缴纳企业所得税：2 000 × 25% = 500（万元）。因此，该企业从2009年度至2015年度合计需要缴纳企
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