关于存货发出计价问题的探讨[2]

本比较接近现行的市场价值，即比较接近编表日重置成本，导致企业不能随意挑选存货计价以调整当期利润，从而使资产计价更为合理。而采用“后进先出法”，存货成本是按早期购货确定的单价进行计量的，与编表日的重置成本存在着较大的差距，使资产计价很不合理。尤其当物价变动幅度较大时，采用“后进先出法”得出的期末存货价值与现实价值的差距就会越来越明显，造成资产计价更不合理。（3）“后进先出法”现在常被用作调节利润的工具，不利于会计报表使用者掌握正确的企业财务信息和其它信息，特别是是上市公司的利益相关者更需要准确的报表信息，并且“后进先出法”在通货膨胀下体现谨慎性原则的优势被弱化。

2.2存货发出计价方法发生变革的原因

财政部在2006年2月15号发布的《企业会计准则第1号———存货》第14条中明确规定： “企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。已售存货，应当将其成本结转为当期损益，相应的存货跌价准备也应当予以结转。”换言之，该项规定取消了现行准则中所允许的发出存货计价采用 “后进先出法”的计价方法。它与现行的《企业会计准则——存货》相比，发生较大变化的是发出存货的计价方法。为了加深对该项新准则的理解和应用，我对这项变革产生的原因进行了分析： （1）我国企业会计准则自身的发展需要从概念上理解，两者存在较大的差异。“先进先出法”是以先购入的存货先发出这样一种存货实物流转假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。采用这种方法，先购入的存货成本在后购入的存货成本之前转出，据此确定发出存货和期末存货的成本。“后进先出法”对成本流转假设与“先进先出法”相反，它是以后收进的存货先发出为假定前提，对发出存货按最近收进的单价进行计价的一种方法。由此，可以得出以下结论： ( 2 )先进先出法”的比较优势 ①“先进先出法”的资产计价更为合理。采用“先进先出法”，存

货的成本是按最近购货确定的，期末存货成本比较接近现行的市场价值，即比较接近编表日重置成本，导致企业不能随意挑选存货计价以调整当期利润，从而使资产计价更为合理。而采用“后进先出法”，存货成本是按早期购货确定的单价进行计量的，与编表日的重置成本存在着较大的差距，使资产计价很不合理。尤其当物价变动幅度较大时，采用“后进先出法”得出的期末存货价值与现实价值的差距就会越来越明显，造成资产计价更不合理。 ②“先进先出法”能有效地保持成本流动与实物流动的一致性。由于存货进入企业的时间不同，一般存在的陈旧贬值的趋势，致使企业倾向于把先进入企业的存货先发出去。从这个角度出发，“先进先出法”的成本流动与实物流动更趋于一致。除此之外，在不考虑陈旧贬值趋势的情况下，各批存货也可能因为在型号、规格及品质等方面存在差异，而使其拥有不同的价值。因此，为了真实地反映企业的财务状况和经营成果，保持成本流动与实物流动的一致性是十分重要的。 ③在通货膨胀的市场环境下，一律采用“先进先出法”也是有因可循的。（3）常被用作调节利润的工具;（4）通货膨胀下能体现谨慎性原则的优势被弱化;（5）受盘存制度的影响;（6）假设前提不符合人们通常的习惯思维模式。

2.3存货发出计价方法发生变革的影响

这项变革产生的影响 ：1.在不同市场环境下，两种计价方法的影响不同变革可能导致采用“后进先出法”、生产周期较长、存货较多、以及周转率较低的公司在短期内受到一定的影响，造成毛利率及利润的不正常波动。在通货膨胀的市场环境下，原材料的价格上涨，这时，使用“后进先出法”可以低估当期企业利润，从而降低税收；而“先进先出法”却会高估利润，增加企业的税收负担。因此，转向 “先进先出法”这样的变革会对企业产生不利影响。而在通货紧缩的市场环境下， “先进先出法”会对企业产生有利影响。当企业“从后进先出法”转向其他计价方法，如“先

进先出法”时，必将会造成企业毛利的波动。但由于现阶段，在中国经济环境中，通货膨胀及通货紧缩的因素无需考虑，因此，“后进先出法”的取消对原采用该种计价方法的大多数企业的影响不会很大。 2.在不同领域，该项变革有着不同的影响：(1）在国际市场上，新准则规定的发出存货的计价方法与国际会计准则达成了共识，进一步促进了我国经济与世界经济的共同繁荣。这种会计变革可以使企业降低融资成本，吸引境外投资，有利于减少我国的外贸损失。同时，新会计准则会提升我国会计的国际地位。（2）在国内市场中，新的发出存货计价方法有利于我国企业的发展。“先进先出法”提高了企业会计信息的质量、促进了企业会计行为的规范、提高企业的管理水平、防范经营风险，有利于企业在世界经济一体化中稳定的发展 。

此外，这项变革除上述影响外，还对存货发出计价产生了一定的影响。 首先从大的方面来看，新准则下，存货取消了“后进先出法”，规定企业应当采用先进先出法，加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。这对生产周期较长的公司将产生一定的影响。原用“后进先出”法，且存货较多，周转率较低的公司。如家电、金属加工类等上市公司，若存货价格下跌，在存货核算法改变后，其利润可能出现大幅下降，对公司业绩将产生一定的影响。

其次从具体方面来看，对低值易耗品和包装物摊销方面有了新规定。新准则规定，企业只能采用一次转销法或者五五摊销法两种方法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入相关资产的成本或者当期损益。原准则规定，企业应当采用系统合理的方法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入成本费用。可选用的方法有一次转销法、五五摊销法、分次摊销法等。新准则不认可低值易耗品和包装物摊销的分次摊销法，因此将它们通过待摊费用列支，以后分期摊入相关资产成本或者当期损益的做法已经不再符合规定。

新旧准则的变化，防止了利用低值易耗品和包装物摊销方法的变化，多计提或者少计提费用，减少了人为操纵利润的空间。

3.存货发出计价的一般方法

3.1新旧会计准则中相同计价方法

日常存货发出成本计价方法主要有：个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动加权平均法等。除此之外还有计划成本法、毛利率法等。 3.1.1新旧会计准则中相同计价方法及特点 3.1.1.1个别计价法及其特点

个别计价法：又称分批实际法，个别认定法，具体辨认法。是以每次（批）收入存货的实际成本作为计算各该次（批）发出存货成本的依据。这种方法是假设存货的成本流转与实物流转相一致，按照各种存货，逐一辨认分批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本作为计算各批发出存货和期末存货成本的方法。但这种方法工作量较大，存货的保管和记录相当麻烦。

其计算公式如下：

每次（批）发出存货成本=该次（批）存货发出数量X该次（批）存货实际收入的单位成本 3.1.1.2先进先出法及其特点

先进先出法：是假定先收到的存货先发出，并根据这种假定的存货流转次序对发出存货进行计价的一种方法。先进先出法根据先购进的存货先发出的成本流转假设对存货的发出和结存进行计价的方法。在物价持续上涨情况下，采用此法使存货发生成本降至最低，从而使账面利润虚增，导致资本分派过度，对企业的长期经营不利。 3.1.1.3加权平均法及其特点